La Excma. Corte Suprema rechazó un recurso de casación en el fondo deducido por un contribuyente en contra de una sentencia de la I. Corte de Apelaciones de Rancagua, confirmatoria de la de primer grado dictada por el Director de la VI Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. El fallo de primera instancia confirmó la Liquidación de impuestos reclamada, determinando que los honorarios pagados por el contribuyente a la cónyuge constituyen gastos no aceptados por la Ley de la Renta, los que pasan de esa forma a constituir la renta líquida imponible, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 33 N° 1 letra b) de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
El recurrente alegó infracción de la norma mencionada y fundó su pretensión en que las partidas objetadas que él pagara a su cónyuge por prestación de servicios profesionales no se pueden considerar “remuneraciones” o contraprestaciones en dinero inherentes a un contrato de trabajo, correspondiendo imputar dichos honorarios como gastos al momento de determinar la renta líquida imponible. El referido precepto, agregó, se refiere a actividades completamente diferentes de las existentes con su cónyuge, las cuales se enmarcan dentro de las actividades propias del ejercicio de una profesión liberal. Seguidamente, el recurrente menciona que el artículo 42 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, al referirse en forma separada en su numeral 2° a los ingresos provenientes de profesiones liberales, deja claro que estos últimos no quedan comprendidos en el número 1.
El Supremo Tribunal, sobre este respecto, confirmó lo sostenido en el fallo de alzada, enfatizando que el término “remuneraciones” utilizado por el artículo 33 N° 1 letra b), mencionado, se refiere a toda suma de dinero que se perciba, cualquiera sea su denominación, sin atender a su naturaleza jurídica. Agregó el fallo que, si bien el concepto de remuneración no se encuentra definido en la ley tributaria, de la Ley sobre Impuesto a la Renta se infiere que la lógica de la tributación es que todo ingreso que perciba una persona pague impuesto. En efecto, el artículo 2° N° 1 de dicho cuerpo normativo, al definir el concepto “renta”, incorporó todos los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación. Esta interpretación, finalizó la sentencia de casación, se encuentra contenida en la Circular N° 21, de 1991, del Servicio de Impuestos Internos, al señalar que en ningún caso se aceptan como gastos los sueldos u otras remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente.

El texto de la sentencia es el siguiente:
Santiago, veinticuatro de junio de dos mil diez.
Vistos:
En causa rol N°4124-2008, seguida ante el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos de la Región de Talca, el contribuyente Sergio Barrientos Bravo interpuso reclamo en contra de la Liquidación N° 205 de 8 de febrero de 2007. Funda su reclamación en que las partidas objetadas no se pueden considerar “remuneraciones” o contraprestaciones en dinero inherentes a un contrato de trabajo, y que él pagara a su cónyuge por prestación de servicios profesionales. En consecuencia, sostiene el reclamante, correspondía imputar los honorarios que le canceló a su cónyuge en los meses de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004 como gastos al momento de determinar la renta líquida imponible correspondiente a ese año tributario.
Por sentencia de veinte de septiembre de dos mil siete, el Director Regional (S) del Servicio de Impuestos Internos de la Regional Talca, confirmó la Liquidación N° 205 y ordenó el giro de los impuestos que resulten de ella sin costas, concluyendo que los honorarios pagados por el contribuyente a la cónyuge constituyen gastos no aceptados por la Ley de la Renta, y por tanto, pasan a constituir la renta líquida imponible, debiendo quedar agregados a ella de conformidad con lo dispuesto en el artículo 33 N° 1 letra b) de la Ley de Impuesto a la Renta.
Se alzó el contribuyente en contra de dicha sentencia y por fallo de dieciocho de junio de dos mil ocho, la Corte de Apelaciones de Rancagua confirmó la sentencia apelada, sin costas.
Se trajeron los autos en relación.
Primero: Que el recurrente alega como errores de derecho, en primer término, la infracción del artículo 33 N° 1 letra b) de la ley de la Renta. Explica que el mencionado precepto establece que para determinar la renta líquida deben agregarse las remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente. Y es un hecho de la causa que su cónyuge no tiene un vínculo de subordinación y dependencia con él ni percibe remuneración alguna, por lo que el referido precepto “falsamente aplicado- se refiere a actividades completamente diferentes de las existentes con su cónyuge, las cuales se enmarcan dentro de las actividades propias del ejercicio de una profesión liberal. Señala que la sentencia impugnada le ha dado a dicho precepto un alcance que no tiene, pues debe distinguirse entre remuneración y honorario.
Agrega que el propósito del legislador es evitar la evasión que se produce cuando el contribuyente “divide” sus ingresos, “pagando” al cónyuge dependiente y a sus hijos menores de edad. Argumenta el recurso, que ésta no es la situación planteada en estos autos, porque su cónyuge tiene una actividad profesional independiente, quien declaró y pagó impuestos que exceden los honorarios que le canceló;
Segundo: Que el recurso de nulidad también acusa la vulneración de los artículos 19 y 20 del Código Civil, por cuanto la disposición aludida de la Ley de la Renta tiene un claro sentido y se refiere a “remuneraciones enteradas al cónyuge”. La sentencia recurrida si bien reconoce la actividad profesional independiente de su cónyuge, en su considerando quinto expresa que la lógica de la tributación es que todo ingreso que se reciba pague impuesto. Dicha aseveración, a juicio del reclamante, importa una imputación de inobservancia de la obligación de satisfacción de la carga tributaria, pese a que es un hecho pacífico que doña María Teresa Muñoz Klock pagó los impuestos que gravaban sus honorarios.
Estima que esa afirmación cobra relevancia porque se efectuó sobre la errónea aplicación de las normas de interpretación del Código Civil, en razón de que el artículo 19 de ese texto legal prescribe que cuando el sentido de la ley es claro, no se desatenderá su tenor literal, a pretexto de consultar su espíritu. En la especie, el sentido de la norma es claro: se agregan a la renta las partidas correspondientes a remuneraciones pagadas al cónyuge o al hijo soltero menor de 18 años. Sin embargo, expone el recurso, los sentenciadores prescinden de este principio de interpretación legal al afirmar que la ley tributaria no permite rebaja de las remuneraciones del cónyuge, y que el concepto de remuneración que proporciona el Código del Trabajo no tiene aplicación en este caso por tratarse de especialidades muy diversas.
En consecuencia, continúa el recurso, se alteró el orden de las reglas de hermenéutica legal que proporciona el Código Civil, ya que sólo si el sentido de la ley no es claro, puede recurrirse a los otros medios de interpretación, y en tal sentido se hizo presente que el artículo 42 de la Ley de la Renta en su número 1 se refiere a los “sueldos, sobresueldos, salarios, premios, dietas, gratificaciones, participaciones y cualquiera otras asimilaciones y asignaciones que aumenten la remuneración”, en tanto que en su número 2° discurre acerca de los “ingresos provenientes del ejercicio de las profesiones liberales o de cualquiera otra profesión u ocupación lucrativa no comprendida en el número anterior”, resultando evidente que al referirse por separado a los ingresos provenientes de profesiones liberales, el legislador consideró que estos últimos no quedan comprendidos en el citado número 1;
Tercero: Que, asimismo, se denuncia la transgresión de las leyes reguladoras de la prueba, en cuanto la sentencia da por establecida la situación fáctica de la ausencia de pago de impuestos por parte de su cónyuge, María Teresa Muñoz Klock, lo que no es efectivo pues ella declaró y pagó los impuestos correspondientes a esos honorarios.
De este hecho que se da por acreditado deriva la infracción cometida por el recurrente al rebajar como gastos los honorarios pagados a su cónyuge. Indica que tal aseveración no tiene asidero en la causa, alterando la carga de la prueba, con lo que se vulnera el artículo 1698 del Código Civil que impone probar las obligaciones o su extinción al que alega aquellas o estas, y si bien el Servicio de Impuestos Internos es juez y parte no podía dejar de ponderar la prueba y las declaraciones efectuadas por ellos en su calidad de contribuyentes;
Cuarto: Que al exponer la forma cómo los errores de derecho denunciados han influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo, señala que de haber aplicado correctamente la ley se habría tenido que llegar a la conclusión de que se daba lugar a la reclamación deducida y en consecuencia se revocaba el fallo de primer grado y declarándose que se dejaban sin efecto la Liquidación N° 205 practicada;
Quinto: Que cabe dejar consignado que no son hechos controvertidos los siguientes: a) que para establecer su renta líquida imponible, el contribuyente rebajó las sumas que por concepto de honorarios canceló a su cónyuge; y b) que la cónyuge del contribuyente no tiene respecto de él la calidad de trabajadora unida por contrato de trabajo;
Sexto: Que tanto el primer como el segundo capítulo de nulidad se fundan en las mismas consideraciones. En efecto, se reclama que a la norma del artículo 33 N° 1 letra b) de la Ley de Impuesto a la Renta se le habría dado un alcance que no tiene, como consecuencia de su errada interpretación;
Séptimo: Que a este respecto se sostiene la transgresión de lo dispuesto en el artículo 19 del Código Civil al desatender el claro tenor de la disposición en comento.
Sin embargo, tal acusación no resulta cierta ya que las normas de hermenéutica legal que proporciona el Código Civil buscan descubrir el sentido de la ley y ello ocurre cuando existe discrepancia sobre el mismo. Así, para el reclamante el concepto “remuneraciones” que emplea el artículo 33 N°1 letra b) de la Ley de la Renta debe interpretarse conforme al artículo 41 del Código del Trabajo, y por su parte, la Corte de Apelaciones al confirmar el fallo del Servicio de Impuestos Internos estimó que el término remuneraciones utilizado por el precepto tributario se refiere a toda suma de dinero que se perciba cualquiera sea la denominación de la misma, sin atender a su naturaleza jurídica;
El concepto remuneración no se encuentra definido en la ley tributaria, no obstante ello, su sentido y alcance queda claramente manifestado en la normativa que regula la tributación interna tanto en su contenido general y en particular en la Ley de Impuesto a la Renta, lo que recoge el considerando quinto del fallo recurrido cuando sienta que la lógica de la tributación es que todo ingreso que perciba una persona pague impuesto, así lo ratifica el artículo 2° N° 1, del citado cuerpo legal, el cual al definir el concepto de “renta” incorporó todos los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.
Esta misma interpretación es la contenida en la Circular 21 de 1991 del Servicio de Impuestos Internos que regulariza pormenorizadamente la forma de tributar de los contribuyentes de segunda categoría, y en su letra f) N°3 señala expresamente que en ningún caso y bajo ninguna circunstancia se aceptan como gastos los sueldos u otras remuneraciones que se asigne asimismo el propio profesional, las que se asignen los socios de una sociedad de profesionales ni aquellas pagadas al cónyuge del contribuyente, o a los hijos de éste, solteros menores de 18 años.
Conforme a lo dicho las normas de interpretación no han sido vulneradas y por ende la situación de fondo de la litis, a saber, el artículo 33 N° 1 letra b) de la Ley de Impuesto a la Renta, ha sido correctamente interpretada, no incurriéndose en vulneración alguna que se pueda reprochar a la sentencia;
Octavo: Que en cuanto a la infracción del artículo 1698 del Código Civil, ésta se hace descansar en hechos no contemplados en el fallo recurrido, toda vez que no fue materia de la controversia si la cónyuge del contribuyente declaró y pagó impuestos por los honorarios que percibió en el ejercicio de su actividad profesional.
Sin perjuicio de ello, este Tribunal ha tenido ocasión de consignar reiteradamente que en materia tributaria la carga de la prueba corresponde al contribuyente, sin que al Servicio de Impuestos Internos le corresponda carga alguna en dicho sentido, ya que como ente fiscalizador no tiene la calidad de parte del procedimiento, limitándose su actuación a lo que le ordena la ley en orden a fiscalizar a los contribuyentes.
Noveno: Que por todo lo razonado y concluido el recurso de nulidad de fondo interpuesto no puede prosperar
De conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 767, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, y 2 y 122 del Código Tributario, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de la presentación de fojas 78, en contra de la sentencia de dieciocho de junio de dos mil ocho, escrita a fojas 73.
Regístrese y devuélvase
Redacción a cargo del Ministro Sr. Pierry.
Rol N° 4.124-2008 Pronunciado por la Tercera Sala de esta Corte Suprema, integrada por los Ministros Sr. Héctor Carreño, Sr. Pedro Pierry, Sra. Sonia Araneda, Sra. Rosa Egnem y el Abogado Integrante Sr. Benito Mauriz. No firma, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo el Abogado Integrante señor Mauriz por estar ausente. Santiago, 24 de junio de 2010.

CORTE SUPREMA – 24.06.2010 – SERGIO BARRIENTOS BRAVO C/SII - ROL 4124-2008 – MINISTROS SRES. HÉCTOR CARREÑO - PEDRO PIERRY - SONIA ARANEDA - ROSA EGNEM - ABOGADO INTEGRANTE SR. BENITO MAURIZ.