La Corte consideró extemporánea la presentación del recurso, pues éste debe deducirse en un plazo de seis meses contados desde que se hubiere producido la infracción. Luego, el sistema cuestionado se encontraba disponible en el portal tributario respectivo del organismo fiscalizador desde diciembre de 2009, por lo que ya en dicha época el recurrente tomó conocimiento del mismo, más si se tiene presente que el propio Servicio de Impuestos Internos invitó al recurrente a participar en la licitación para implementar el referido sistema.
No obstante lo anterior, la Corte aclaró que para que fuese procedente acoger el recurso interpuesto, debería determinarse que existe una conducta perturba la actividad económica ejercida conforme a las normas legales que la regulan por quien formula la denuncia o de aquella en cuyo interés se efectúa. Luego, la conducta del organismo fiscalizador no afecta en dichos términos la actividad económica del contribuyente, pues primordialmente se trataba de una herramienta de fiscalización para este segmento de contribuyentes. Ello, por lo demás, no constituía el desarrollo de ninguna actividad empresarial.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Santiago, treinta de junio del año dos mil once.
Vistos:
En estos autos rol Nº 131-2011 comparece a fs.8 don Jorge Valenzuela Fernández, empresario, domiciliado en calle Adriana Undurraga Nº206 de Santiago, en representación de Transtecnia S.A., del giro servicios y del mismo domicilio, deduciendo “recurso de amparo económico en contra del Servicio de Impuestos Internos, representado legalmente por su Director Nacional don Julio Pereira Gandarillas, ambos domiciliados en teatinos 120, Piso 6, Santiago, por infracción al artículo 19 Nº21, inciso segundo, de la Constitución Política de la República, consistente en el ofrecimiento gratuito a contribuyentes para el acceso a un “Sistema de Contabilidad Completa” en el portal mipyme, que administra dicho organismo, solicitando se lo declare admisible y se lo acoja, declarando la existencia de la infracción denunciada, con expresa condenación en costas…”.
La denunciante expresa que Transtecnia S.A. es una empresa que opera desde el año 1987, teniendo como giro lícito el desarrollo de servicios y software contables, y en el mes de diciembre de 1997 desarrollaron el producto Súper Contabilidad, en ambiente DOS. En abril de 1999 se reformuló dicho producto orientado al segmento de contadores, creándose Súper Contabilidad para Contadores y, finalmente, en el mes de julio de 2001 se creó otro producto llamado Contabilidad para empresas.
Estos sistemas se han ido complementando en el tiempo con mayores y mejores funcionalidades para, finalmente, constituir una suite completa orientada a la gestión de empresas y oficinas contables, y dentro de las últimas funcionalidades, en el sistema de contabilidad se incluye la Declaración Jurada Formulario 3323 y la Declaración Jurada Formulario 1879, las que se certifican anualmente por el SII.
Explica que en 23 años, Transtecnia S.A. registra en su base de datos de clientes a más de 13.500 empresas; un 30% lo constituyen clientes personas naturales o con giro relacionado a servicios contables. El 70% restante lo constituyen empresas medianas y pequeñas de distinto giro, actividad o tamaño, incorporándose anualmente 400 nuevos clientes, comercializando cerca de 100 licencias nuevas por año.
Expresa que el 31 de diciembre de 2010, en publicación realizada a través de distintos medios de comunicación, en el denominado Suplemento Tributario de Declaraciones Juradas, ha tomado conocimiento que el Servicio de Impuestos Internos ha anunciado la entrega gratuita de un Sistema de Contabilidad Completa en el portal que dicha institución ha creado denominado “Portal Mipyme”, señalando en dicha publicación “Desde enero por Internet “Sistema de Contabilidad Completa Mipyme”, transcribiendo la comunicación.
Explica que la oferta que realiza el Servicio, a través de su portal Mipyme tiene como contenido la contabilidad de empresas, ya que entre sus ventajas entrega estados financieros en cualquier momento, y se lo califica como herramienta de apoyo para la labor del profesional contable, y todas las aplicaciones están referidas a la contabilidad de una empresa.
A continuación destaca que durante el año 2009 el mismo Servicio había puesto a disposición de los contribuyentes un servicio de contabilidad simplificada, planteándose que su único objetivo era facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, siendo a su juicio un servicio básico y elemental sin abordar el ámbito Financiero Contable y orientado a contribuyentes de menor tamaño.
Luego se extiende sobre la infracción del artículo 19 Nº21 inciso 2º de la Carta Fundamental de la República. Transcribe el precepto y señala que contiene, en su inciso 1º, el derecho a desarrollar cualquier actividad económica, y en el segundo, el límite a la actividad empresarial del Estado que forma parte del principio de subsidiariedad, en virtud del cual se limita a este último a desarrollar actividades económicas que afecten los emprendimientos de los particulares.
A continuación, expone sobre dicha materia, afirmando que el rol del Estado dentro de la actividad económica es una función utilitaria, ya que sólo resuelve ante la incapacidad de los particulares. Si el Estado actuara de primera mano, la actividad de éste dejará de cumplir su función social, vulnerando el principio del bien común consagrado constitucionalmente, ya que sólo algunos particulares se verían beneficiados de forma directa de la acción de éste. Explica la función del Servicio de Impuestos Internos denunciado, así como las prerrogativas de su Director, señalando el contexto en el que dicha repartición dictó la resolución exenta Nº45, de 2003, que estableció normas y procedimientos de operación respecto de los documentos tributarios electrónicos. Expresa que dicho organismo permitió el uso de los documentos soportados y firmados electrónicamente en reemplazo de los emitidos en papel, autorizando la emisión de documentos tributarios que tengan la naturaleza y validez de los documentos a que se refiere la Ley Nº19.799. También y mediante la resolución exenta Nº86, de 2005, dispuso una aplicación de facturación electrónica, en el portal tributario “Mipyme”, publicado en su oficina Virtual, permitiendo con ello la incorporación de determinados contribuyentes como emisores de documentos tributarios electrónicos y otorgando además las funcionalidades necesarias para operar en forma electrónica, a quienes cumplan los requisitos indicados en ella.
Posteriormente, dice, el Servicio, mediante la resolución exenta Nº87, de 2006, amplió la posibilidad de acceder al sistema de facturación electrónica del portal tributario “Mipyme” del referido organismo al modificar uno de los requisitos de acceso al mismo, relativo a la cantidad de facturas emitidas por los contribuyentes durantes los últimos 12 meses.
Sostiene que el marco jurídico descrito faculta al Servicio denunciado para fiscalizar y aplicar todos los impuestos internos, pudiendo facilitar el uso y gestión de documentos tributarios por la vía electrónica, conforme a procesos que sean confiables y seguros. Añade que no existe ninguna norma que lo faculte para el desarrollo de sistemas contables que excedería el ámbito de sus atribuciones.
Afirma que los sistemas de contabilidad completa jamás han sido concebidos para facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes, ya que la contabilidad es la principal herramienta para apoyar la toma de decisiones de la empresa en función del desempeño de su negocio, del resultado de uno de sus libros denominado balance se considera sólo el dato necesario a partir del cual se realicen los ajustes extracontables y así determinar la base imponible o renta líquida imponible de la empresa. Los ajustes extracontables corresponden a las diferencias de criterio que existen entre una visión tributaria y la visión Financiero/Contable de los registros de ciertos hechos económicos establecidos expresamente en la Ley de Impuesto a la Renta. De esta forma, los sistemas de contabilidad completa son totalmente accesorios para la determinación del pago de impuesto, lo principal serían las Declaraciones Juradas y confección del Libro FUT.
Añade que la diferencia entre un sistema de contabilidad completa y uno de Contabilidad Simplificada responde a que esta última es una creación particular de una seudo planilla de ingresos y gastos, para que en base a este registro se paguen los impuestos, no prestando otro fin y no reemplaza ni sustituye la Contabilidad Completa, lo que sí se daría por el Sistema que el Servicio recurrido ha puesto a disposición de los contribuyentes en el portal Mipyme.
Agrega que no existe norma alguna que faculte al Servicio denunciado a desarrollar y dar acceso gratuito para los contribuyentes del segmento pequeña y mediana empresa (PYME) de un sistema contable, por lo que corresponde analizar si se produce una infracción a lo previsto en el inciso 2º del artículo 19 Nº21 de la Constitución Política de la República, para determinar si se está en presencia de un organismo estatal que desarrolla o participa en una actividad empresarial sin contar con una Ley de quórum calificado que así lo autorice.
En primer lugar, afirma que el Servicio es un órgano del Estado, según el artículo 2º de su Ley Orgánica. En cuanto al desarrollo de una actividad empresarial, concluye que ello no mira a si persiguen o no fines de lucro por parte del Estado o del organismo respectivo, sino a la libertad de emprendimiento del inciso 1º, las correspondientes prestaciones que podrían haber llevado a cabo los privados (empresas) las realiza el Estado o sus organismo, actuando en subsidio cuando aquellos no quieran o no puedan hacerlo. El concepto de actividad empresarial atiende a la naturaleza de la misma en cuanto a si los particulares son quienes podrían o deberían realizarla. Su conclusión es que el Servicio de Impuestos Internos está realizando una actividad empresarial, al poner a disposición de los contribuyentes del segmento pequeña y mediana empresa (PYME) un sistema de contabilidad completa, la que es propiamente desarrollada por los particulares, entre ellas, la denunciante.
Agrega que no hay ley de quórum calificado que autorice al Servicio a desarrollar tal actividad empresarial, propia de los privados, adquiriendo importancia el principio de subsidiariedad, pues en el presente caso los privados sí quieren y pueden desarrollar la actividad de desarrollo de software y sistemas electrónicos contables, no siendo ella una actividad ilícita o reservada exclusivamente al estado, por lo que ha habido infracción del precepto antes referido, y plantea que así debe declararse por esta Corte.
Finalmente, pide que se acoja el recurso entablado, declarando la infracción aludida, “con expresa condenación en costas de la recurrida”.
Mediante la presentación de fs.85, don Mario Vila Fernández, Subdirector jurídico, en representación del Servicio de Impuestos Internos emite el informe solicitado, señalando que el conocimiento del asunto ha recaído en este Tribunal, a raíz de un recurso de amparo económico deducido el día 13 de enero de 2011 por don Jorge Valenzuela Fernández, en representación de Transtecnia S.A., a objeto de solicitar declarar la existencia de infracción al artículo 19 Nº21, inciso 2º de la Constitución Política de la República, por acciones supuestamente llevadas a cabo por parte del Servicio de Impuestas Internos.
Expresa que a partir de la publicación, realizada a través de distintos medios de comunicación del Suplemento Tributario de Declaraciones Juradas, el recurrente habría tomado conocimiento el 31 de diciembre de 2010, que el Servicio anunciaba la entrega gratuita de un sistema de contabilidad completa en su página web, específicamente en el link “PortalMipyme”.
Estima el recurrente que el Servicio sólo tiene facultades para fiscalizar y aplicar impuestos, no así para desarrollar sistemas contables, situación que excedería del ámbito de sus atribuciones, y el hecho expuesto sería, a su juicio, constitutivo de infracción al artículo 19 Nº 21, inciso 2º de la Constitución Política, por cuanto le impide ejercer su actividad económica, en razón de tener el recurrente una empresa que desarrolla software computacionales, cobrando por la venta de licencias de programas de contabilidad. Asimismo, señala que dicho acto atenta contra el principio de subsidiariedad del Estado, en razón de que éste estaría desarrollando una actividad empresarial, sin que exista una ley de quórum calificado para tal efecto.
Refiere que el libelo solicita se constate la existencia de la infracción de la norma antes señalada, en razón de poner a disposición de los contribuyentes en el portal Mipyme, un sistema de contabilidad computacional.
Expresa que la referida acción materia de litis, resulta objetable, tanto por existir defectos en su formulación, como por no ser efectivas las alegaciones que el ocurrente efectúa en relación con la supuesta actuación denunciada como materializada por parte del Servicio de Impuestos Internos.
Primeramente, plantea la extemporaneidad del denuncio, pues de acuerdo a lo dispuesto en el artículo único de la Ley Nº18.971, el plazo para interponer la acción de amparo económico es de seis meses, el que se cuenta desde que se hubiere producido la infracción. En el presente caso, de acuerdo a los argumentos esgrimidos por la recurrente, se estaría frente a un acto emanado del Servicio de Impuestos Internos, del cual tomó conocimiento el día 31 de diciembre de 2010, a través del Suplemento Tributario de Declaraciones Juradas, que fue publicado en diversos medios de comunicación.
El Servicio plantea la extemporaneidad del recurso interpuesto, desde 3 puntos de vista.
En primer lugar, por conocimiento del acto reclamado por presentación efectuada ante la Contraloría General de la República. Expone al respecto que la esencia del acto reclamado radica en el hecho de que el Servicio ofrezca la posibilidad que una serie de contribuyentes accedan gratuitamente a un sistema computacional de contabilidad, configurándose la infracción al inciso 2º del artículo 19 Nº21 de la Constitución Política.
Hace presente que el recurrente de autos solicitó a la Contraloría General de la República que se pronunciara acerca de las atribuciones del Servicio, y de su respectiva legalidad, por tener en su portal electrónico servicios contables, tributarios e informáticos, constituyéndolo, según él, en un verdadero competidor de las empresas y profesionales que se dedican al rubro contable y tributario, añadiendo que tal situación excedería las atribuciones de su Ley Orgánica y se contrapone a lo dispuesto en el artículo 19 Nº21 de la Carta Fundamental (mismo derecho que en la acción interpuesta en autos reclama). Los fundamentos que sostuvo para solicitar la ilegalidad en el actuar de la institución son los mismos que sostiene para interponer la acción deducida ante esta Corte.
Frente a dicha solicitud la Contraloría, con fecha 30 de diciembre de 2009, por medio del Dictamen Nº 072188N09, el que se adjunta en anexo, señaló que “el Servicio de Impuestos Internos ha actuado dentro de sus facultades legales, al disponer documentos tributarios electrónicos y el sistema de contabilidad tributaria para Mipymes” destinado a facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, en cuanto se proporcionan en el marco del mejor cumplimiento de los fines de dicha entidad fiscalizadora”.
Agrega que el mismo recurrente tomó conocimiento que, al menos desde el 30 de diciembre de 2009, el Servicio de Impuestos Internos tenía en su portal electrónico una aplicación para que contribuyentes pudieran acceder gratuitamente a un sistema computacional de contabilidad, señalándole la Contraloría General de la República que ello se enmarcaba plenamente dentro de la esfera de sus atribuciones. Sin embargo, bajo el amparo de la publicación del Suplemento Tributario de Declaraciones Juradas, el recurrente crea un nuevo plazo, e interpone su acción el día 13 de enero de 2011, esto es, transcurrido más de 1 año desde que tomó conocimiento del supuesto acto alegado. De esta forma, solicita el reconocimiento de una presunta infracción total y absolutamente extemporánea.
En segundo lugar, por conocimiento del acto reclamado por existencia de otro sistema de contabilidad computacional en la web institucional, y al respecto explica que no es la primera vez que el Servicio incorpora dentro de su página Web la aplicación de un sistema computacional gratuito para los contribuyentes. En este mismo sentido lo reconoce el recurrente en su libelo, específicamente a fs. 11, punto número 4, y también a fs.16, punto número 3, al señalar que durante el año 2009, el Servicio había puesto a disposición de los contribuyentes un sistema de contabilidad simplificada. De esta forma, reconoce expresamente que, al menos, desde el año 2009 ya existe un sistema computacional de contabilidad en la misma página web, tomando por tanto, desde esa fecha conocimiento de un acto de la misma naturaleza del que hoy reclama. En relación a esto, estima relevante señalar que hace más de 6 años que existen aplicaciones de esta naturaleza, citando la Resolución Exenta Nº 150, del año 2005, dictada por el Director del Servicio de Impuestos Internos, la cual establece normas y procedimientos de operación de la contabilidad electrónica sin alterar las normas generales sobre contabilidad, especialmente en lo relativo a los libros que deben llevarse, la oportunidad de los asientos en ellos, su mantención, conservación e infracciones y sanciones que procedan.
Por lo tanto, concluye que existe otro antecedente cierto que avala la solicitud de extemporaneidad del recurso de amparo económico interpuesto en autos.
Finalmente, por conocimiento del acto reclamado en virtud de proceso de licitación previo al inicio del sistema computacional contable que cuestiona. A este respecto, señala que la empresa recurrente fue invitada por el Servicio a participar en el proceso de licitación llamado “Desarrollo Sistema de Contabilidad Tributaria para MIPYME”, que corresponde a la licitación destinada a crear el sistema de contabilidad respecto del cual hoy recurre constitucionalmente por su entrada en vigor, invitación que fue hecha por medio de una carta, recibida por el destinatario con fecha 19 de noviembre de 2008, la que se acompaña en el anexo del Informe, en la cual además se adjuntan las bases de licitación en la que se hace expresa mención a que se trata de un sistema de contabilidad completa para Mipymes (pag. 54), existiendo la misma constancia manuscrita de su recepción el día antes señalado.
Seguidamente, plantea objeciones que denomina sustantivas, y en primer término, la improcedencia material de la acción intentada, afirmando que el Servicio de Impuestos Internos siempre ha actuado dentro de las atribuciones conferidas por la Ley.
El recurrente asevera a fs. 16 de su libelo que existiría un actuar ilegal del Servicio, en razón que, luego de analizar su marco jurídico, concluye que la institución sólo tiene facultades para fiscalizar y aplicar impuestos y no para desarrollar sistemas contables, lo que excedería del ámbito de sus atribuciones.
Al respecto señala que todos y cada uno de los actos administrativos efectuados por el Servicio de Impuestos Internos siempre se han enmarcado en la legalidad vigente, no constituyendo una excepción el caso particular. Agrega que las funciones y competencias del Servicio se encuentran establecidas en una serie de disposiciones legales, que a modo ejemplar, se pueden agrupar, en razón de la naturaleza de la acción interpuesta, en las que siguen.
El artículo 1º del DFL Nº7, de 1980, del Ministerio de Hacienda, encarga al Servicio “la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente”.
Luego, en el articulo 7° del mismo cuerpo legal se consagran las facultades del Director de este organismo que, entre otras, otorga la atribución de “planificar las labores del Servicio y desarrollar políticas y programas que promuevan la más eficiente administración y fiscalización de los impuestos” (letra a), y de “interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos” (letra b).
El Código Tributario también establece una serie de atribuciones y obligaciones, reiterando en el articulo 6°, letra A, número 1, que una de las facultades del Director es “interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos”. El artículo 16 del mismo cuerpo legal señala que “en los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios”, añadiendo el artículo 17 que “toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario” (inciso 1º), que “el Director determinará las medidas de control a que deberán sujetarse los libros de contabilidad...” (inciso 2º), pudiendo “autorizar la sustitución de los libros de contabilidad por hojas sueltas, escritas a mano o en otra forma, consultando las garantías necesarias para el resguardo de los intereses fiscales” (inciso 3º). Finalmente, hace presente que el artículo 1º del cuerpo legal en análisis, establece que las disposiciones del Código Tributario se aplican exclusivamente a materias de tributación fiscal interna que sean de competencia del Servicio.
El Decreto Ley Nº825, de 1974, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, por su parte, en su articulo 56, inciso 3º expresa que “la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos podrá autorizar el intercambio de mensajes mediante el uso de diferentes sistemas tecnológicos, en reemplazo de la emisión de los documentos referidos en el inciso anterior, exigiendo los requisitos necesarios para resguardar debidamente el interés fiscal”, agregando el inciso 4º que “La impresión en papel que se efectúe, cuando el Servicio lo disponga, de las boletas, facturas, liquidaciones, facturas, notas de débito y notas de crédito, cuya emisión se haya autorizado reemplazar de acuerdo a lo dispuesto en el inciso precedente, tendrá el valor probatorio de un instrumento privado emanado de la persona bajo cuya firma electrónica se transmitió”.
Finalmente, la Ley Nº18.575, Orgánica Constitucional de Bases Generales de la Administración del Estado, establece en su artículo 3º los principios de eficiencia y eficacia a que debe someterse el Estado, norma que se refunde en el D.F.L. Nº1, de 2000, del Ministerio Secretaria General de la Presidencia, disposiciones que avalan el uso de herramientas tecnológicas, en razón de la masificación del empleo de este tipo de sistemas en el cumplimiento impositivo por parte de los contribuyentes, a través del portal tributario proporcionado por el Servicio, lo que incide en una disminución de los costos y tiempos invertidos en dichos procesos.
De las normas transcritas, añade, queda establecido que las facultades que tienen el Servicio y el Director, no se limitan sólo a fiscalizar y aplicar impuestos en su sentido estricto, sino que también a dictar órdenes para el cumplimiento de dichos fines, impartir instrucciones e implementar políticas y programas para poder fiscalizar el pago de impuestos, establecer medidas de control en que deben llevarse los libros contables, autorizar que contribuyentes lleven contabilidad no solo documental, sino que de otras formas, incluso permitiendo el uso de cualquier medio tecnológico, autorizar el intercambio de mensajes mediante el uso de diferentes sistemas computacionales, en reemplazo de la emisión de documentos en papel, exigiendo los requisitos necesarios para resguardar debidamente el interés fiscal, entre otras.
Hace presente además, que la Ley Nº19.799, junto a su Reglamento contenido en el Decreto Supremo Nº181, sobre documentos electrónicos, firma electrónica y permisos de certificación de dicha firma, establece en sus artículos 3, 4 y 5, que los documentos soportados y firmados electrónicamente en reemplazo de los soportados en papel, han sido validados de manera general conforme a las normas sobre legalidad y valor probatorio de los mismos, por lo que en uso de las facultades de dichas normas el Servicio ha resuelto autorizar la emisión de documentos tributarios que tengan la naturaleza y validez de los documentos a que se refiere dicha ley, principalmente porque la tecnología de firma electrónica permite garantizar la integridad de los documentos y asegurar la autenticidad del emisor de ellos.
En virtud de las atribuciones señaladas, que confiere la ley, es que el Director dictó una serie de Resoluciones Exentas, impartiendo instrucciones para que se emitan documentos tributarios electrónicos y sistemas computacionales de contabilidad, las que se pueden agrupar, dada la materia debatida, en los siguientes pronunciamientos:
Resolución Ex. Nº09 del año 2001, sobre uso de firma electrónica en el ámbito tributario.
Resolución Ex. Nº45 del año 2003, que establece normas y procedimientos de operación respecto de los documentos tributarios electrónicos. De esta forma, se permitió el uso de documentos tributarios que tengan la naturaleza y validez de los documentos a que se refiere la Ley Nº19.799.
Resolución Ex. Nº86 del año 2005, que autoriza como emisores de documentos tributarios electrónicos a contribuyentes que se inscriban en la aplicación de facturación electrónica, disponible en el portal tributario Mipyme.
Resolución Ex. Nº150 del año 2005, que establece normas y procedimientos de operación de la contabilidad electrónica.
Resolución Ex. Nº186 del año 2010, que fija requisitos y condiciones de uso del sistema de contabilidad completa Mipyme, disponible en el portal tributario del Servicio.
Hecho el análisis normativo precedente, dice no compartir la opinión del recurrente en cuanto a que el Servicio haya actuado excediéndose del ámbito de sus atribuciones y de sus facultades legales, incluso aseverando haber incumplido el principio de juridicidad de los actos de la administración y el de subsidiariedad del Estado, de acuerdo a los artículos 6º, 7º y l9 Nº21 de la Constitución.
Conforme al análisis efectuado, cree que queda demostrado que no se ha buscado otro objetivo que el de poner a disposición de los contribuyentes medios tecnológicos modernos que les permitan interactuar con el sitio electrónico del Servicio, como una herramienta destinada a facilitarles el cumplimiento de las obligaciones tributarias, de modo de hacer más eficientes y efectivas las acciones de fiscalización que a la institución le competen, salvaguardando con ello el interés fiscal, actuaciones respecto de las cuales no solo se encuentra facultado por ley, sino que además constituyen un deber y una razón del Servicio de Impuestos Internos.
Añade que lo aseverado se ve refundado en el Dictamen Nº 072188N09, emitido por la Contraloría General de la República, que señala que “...las diversas herramientas que ha dispuesto y que pretende entregar el Servicio de Impuestos Internos en su página web, para el uso de los contribuyentes, y respecto de las cuales se reclama a esta Entidad de Control, infrinja la garantía constitucional contemplada en el artículo 19, Nº21, de la Constitución Política de la República por cuanto dicha repartición ha desarrollado las referidas aplicaciones para un determinado sector de contribuyentes, con una finalidad especifica, consistente en facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y con ello fortalecer su rol fiscalizador en materia impositiva, acciones que ha llevado a efecto en forma gratuita, respetando y haciendo posible la iniciativa privada en la materia, tal como se constata de lo dispuesto en la resolución exenta Nº45, (...) que regula la emisión de documentos tributarios soportados y firmados electrónicamente, lo cual permite a las empresas participar en este rubro desarrollando las aplicaciones tecnológicas informáticas del caso”.
Lo sostenido por el Órgano Contralor debe relacionarse además con que el sistema de contabilidad computacional que existe en la página web del Servicio, que permite a los contribuyentes llevar la contabilidad en medios electrónicos, se encuentra normado por la Resolución Ex. Nº186 del año 2010, la que limita a los contribuyentes que pueden optar a este tipo de contabilidad, fijando requisitos y condiciones a saber: Deben tener inicio de actividades vigente; Deben desarrollar sólo actividad clasificada en Primera Categoría, señalado en el artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; Debe estar autorizado como emisor de documentos tributarios electrónicos del portal tributario Mipyme; No estar acogido a los regímenes de tributación simplificada; No ser sociedad anónima; Tener un buen comportamiento tributario; No estar el contribuyente o su representante legal, en condición de querellado, procesado, formalizado acusado o condenado por delito tributario.
Hace presente, además, que el sistema de contabilidad que cuestiona el recurrente está destinado a ayudar a contribuyentes de pequeñas y micro empresas que no tienen recursos para comprar o arrendar una licencia de esta naturaleza. Como consecuencia de lo anterior es que el sistema ofrece aplicaciones orientadas a llevar contabilidad tributaria y no financiera. Por tal motivo, es que los links existentes en la página web dicen relación con libros auxiliares (compra y venta, remuneraciones y honorarios), diario y mayor, la posibilidad de visualizar su información tributaria y poder modificar sus datos de contribuyente. Pero en ningún caso es posible afirmar que dicha información pueda ser catalogada como “financiera”. Asimismo tampoco el sistema de contabilidad ofrecido alcanza el detalle de información que ofrecen los sistemas de contabilidad que se comercializan en el país, los que contienen, por ejemplo, las siguientes aplicaciones: Cálculo de Remuneraciones, Administración de personal, Administración de existencias y bodegas, Cuenta corriente de proveedores y clientes, Producción y contabilidad de costos, Cuenta bancos, Tesorería, etc.
De lo expuesto en este punto concluye que el actuar del Servicio y de su Director, siempre se ha apegado a la normativa vigente, actuando en todos los casos dentro de las atribuciones que expresamente le confiere la ley. Es por esta razón, que en el presente caso su actuar no puede ser catalogado como constitutivo de infracción al inciso 2º del artículo 19 Nº21 de la Carta Fundamental, teniendo que rechazarse la acción constitucional interpuesta.
Afirma luego que el Servicio de Impuestos Internos no ha llevado a cabo acción alguna que pueda ser constitutiva de infracción al artículo 19 Nº21, inciso 2º de la Constitución.
El recurrente alega que se ha infringido la garantía constitucional del artículo 19 Nº21, inciso 2º de la Constitución. Sin perjuicio de lo anterior, de un simple análisis es posible concluir que ello no es efectivo, de acuerdo a lo que expone. En cuanto al derecho a desarrollar cualquier Actividad económica (Art. 19 Nº21), primero reitera que el Director y el Servicio no han realizado ninguna acción que pueda ser catalogada como infracción al ejercicio del derecho a desarrollar libremente una actividad económica.
Para iniciar el análisis cree necesario señalar que este derecho es consubstancial al régimen que asume la Constitución de 1980. Según esta concepción, el centro de gravedad de la economía debe residir en el sector privado, para lo cual es menester garantizar a todas las personas la libertad para desarrollar actividades económicas, estableciendo como única limitante que esa libertad no se oponga a la moral, al orden público y la seguridad nacional. Por tal razón el artículo 19 Nº21 de la Carta Fundamental, en su inciso 1º garantiza el derecho a desarrollar cualquiera actividad económica que no sea contraria a la moral, al orden público o a la seguridad nacional, respetando las normas legales que la regulen. Agrega, en su inciso 2º, que el Estado y sus organismos pueden desarrollar actividades empresariales y someterse a la legislación común aplicable a los particulares, sólo si una ley de quórum calificado lo permite.
Este derecho de poder desarrollar cualquier actividad económica se encuentra definido, entre otros autores nacionales, por José Luis Cea Egaña como “el derecho de todas las personas a desarrollar, individualmente o asociadas, las actividades económicas que ellas decidan; es una garantía constitucional no regulable por el legislador. Únicamente, es el ejercicio de aquel derecho, es decir, la forma, manera o medios concretos de disfrutar del mismo, lo que la Constitución habilita a la ley para que regule, regle o norme, armonizando así el libre con el ordenado ejercicio de tal derecho” (“Tratado de la Constitución de 1980”). Para este autor, en el ejercicio del derecho fundamental sólo caben las excepciones de no ser contraria a la moral, el orden público o la seguridad nacional; excepciones que son prohibiciones absolutas y permanentes, fundadas en el carácter ilícito de éstas.
Conforme lo expuesto, indica que es posible concluir dos situaciones. Una, que el Director no ha privado, perturbado o amenazado el legítimo ejercicio del recurrente a desarrollar cualquier actividad económica y, dos, que tampoco el Servicio de Impuestos Internos ha desarrollado una actividad empresarial.
Pese a la alegación planteada por Transtecnia S.A., en el sentido de que el Servicio constituye una real amenaza a la libertad en análisis, ya que se está dando acceso gratuito a un sistema de contabilidad completa a un segmento de mercado que en forma lícita su empresa ha decidido abarcar desde hace más de 20 años, reitera que jamás el denunciado ha realizado un acto que prive, perturbe o amenace su actividad económica. Añade que el recurrente no ha sido capaz de acreditar en su libelo cuál sería el acto, preciso y concreto, que infringiría su derecho. Señala que lo que busca la recurrente es la protección de un interés particular (supuesta baja de clientes en la compra o arriendo de licencias computacionales), que se encuentra fuera del resguardo de la acción constitucional interpuesta. Lo antes aseverado se encuentra ratificado por la Corte Suprema, pudiendo citar a título ejemplar las sentencias dictadas en causas Rol Nº6959-2009 y Nº3573-2010.
Luego aborda lo que denomina “Inexistencia de actividad empresarial por parte del Servicio”, y expone que siguiendo con el análisis de la acción interpuesta, no se puede afirmar que en la especie el Servicio de Impuestos Internos se encuentre desarrollando una actividad empresarial, ya que no es posible que por el hecho de entregar un sistema computacional de contabilidad, que se hace en forma gratuita a los contribuyentes a través de la página web del Servicio (www.sii.cl), ese acto pueda ser catalogado como una actividad empresarial del Estado, como sostiene el recurrente. El sólo hecho de entregar una aplicación virtual gratuita, como herramienta destinada a facilitarles el cumplimiento de las obligaciones tributarias, de modo de hacer más eficientes y efectivas las acciones de fiscalización que a la institución le competen, salvaguardando con ello el interés fiscal, actuaciones respecto de las cuales no solo se encuentra facultado por ley, sino que además constituyen un deber y una razón del Servicio de Impuestos Internos, no es posible de ser catalogada como una actividad empresarial. Desde ya, el hecho de existir gratuidad en el servicio, excluye la posibilidad de estar en presencia de actividades empresariales, concepto que per se es contrario al de gratuidad. De acuerdo a la definición de empresa del Diccionario de la Real Academia Española, ésta es una “unidad de organización dedicada a actividades industriales, mercantiles o de prestación de servicios con fines lucrativos”.
Asegura que no porque el Estado ofrezca un servicio gratuito a la comunidad, debe necesariamente entenderse como actividad empresarial. Así lo ha entendido la Corte Suprema en un reciente fallo de 29 de octubre del año 2010, en causa Rol Nº6576-2010, en que, conociendo de un recurso de protección interpuesto en contra del Servicio de Aduanas, lo rechaza por considerar que el Estado, por el sólo hecho de prestar un servicio a la comunidad, “no ha pasado a formar parte de una sociedad independiente que le implique asumir costos, riesgos y utilidades provenientes de una actividad económica, en cuyo desarrollo tenga injerencia e interés lucrativo” (Considerando quinto),
Según lo expuesto, afirma que no es posible entender las afirmaciones expuestas por el recurrente a fs. 17 y 20, en el sentido que el Servicio de Impuestos Internos se encuentre efectivamente desarrollando una “actividad empresarial” por el sólo hecho de otorgar a los contribuyentes un sistema básico computacional de contabilidad, ya que de una simple lectura del libelo, ese mero hecho es el que el recurrente cataloga de actividad empresarial estatal y por el cual se alza constitucionalmente.
Indica que otro tema relevante dice relación con la escueta explicación de por qué en el presente caso se estaría en presencia de una actividad empresarial propiamente tal. Explica que lo único que hace el recurrente es transcribir latamente, para explicar en qué consiste este concepto, las actas de la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución (fs. 17 a 19), y así sólo explica el origen histórico de la norma y qué actividades puede realizar el Estado, pero no lo más importante, de cómo y porqué en el caso concreto el Servicio de Impuestos Internos estaría desarrollando una actividad de esta naturaleza y cómo se infringiría la garantía que alega que se ha quebrantado.
Agrega que teniendo en consideración que la acción de amparo económico tiene por objeto resguardar las actividades económicas que se ejercen de manera ilegítima, poniendo fin a aquellos actos que la perturben, es que la jurisprudencia se ha mantenido invariable en cuanto a rechazar esta acción si no se acredita el impedimento a ejercer una actividad económica, esto es, si el solicitante no explicita cómo y porqué se produce la vulneración a la norma, citando al respecto las sentencias dictadas por la Corte Suprema, en causa Rol Nº281-2.003, Nº1428-2003 y Rol 2795-2002, añadiendo en este último fallo un elemento que no deja de ser importante, cuál es que debe existir un “…resultado perjudicial respecto de las garantías invocadas”, situación que tampoco ha sido acreditado por el recurrente.
Cree relevante citar otro Considerando del fallo Rol Nº 1428-2003, en orden a dejar establecido cuál es la finalidad e instrumentalidad de la acción de amparo económico. En dicha sentencia, al igual que en el presente caso, lo que verdaderamente se busca con la acción interpuesta es un interés particular, no siendo su objeto tampoco la impugnación de una decisión emanada de la autoridad administrativa, lo que no puede ser amparado por el Tribunal.
Hace presente, finalmente, que el 13 de enero de 2011 el recurrente presentó recurso de protección en contra del Servicio por los mismos hechos que son objeto de la presente acción.
Acompaña diversos documentos y pide declarar la improcedencia del Recurso entablado.
A fs.100 se trajeron los autos en relación, y a fs.107 se dispuso proceder a la vista del recurso de protección ya mencionado, en pos del presente ingreso.
Considerando:
1º) Que los hechos denunciados, según se desprende de lo expuesto en la parte expositiva de este fallo, tienen que ver con la circunstancia que el Servicio de Impuestos Internos implementó y ha ofrecido en forma gratuita a los contribuyentes el acceso a un “Sistema de Contabilidad Completa” en el portal mipyme, que administra dicho organismo.
Tales hechos infringirían, según entiende quien ha efectuado la denuncia, los dos incisos del artículos 19 Nº21 de la Carta Fundamental de la República, esto es, el derecho a desarrollar cualquier actividad económica que no sea contraria a la moral, al orden público o a la seguridad nacional, respetando las normas legales que la regulan.
Además, habría importado una incursión del mentado servicio en el ámbito de las actividades empresariales, sin que exista una ley de quórum calificado que lo permita.
Por su parte, el Servicio denunciado ha impugnado la denuncia formulada desde dos puntos de vista: su extemporaneidad, esto es, desde un ángulo puramente formal y, además, tocante al fondo, negando haber afectado las posibilidades de desarrollar la actividad económica de la empresa denunciante. Asimismo, ha negado que lo actuado constituya una incursión en el ámbito empresarial;
2º) Que cabe señalar, primeramente, que el artículo único de la Ley Nº18.971, bajo el título de “Establece recurso especial que indica”, ha creado el comúnmente denominado “recurso de amparo económico”, apelativo éste que deriva del procedimiento aplicable a su tramitación.
El inciso primero de dicho precepto prescribe que “Cualquier persona podrá denunciar las infracciones al artículo 19, número 21, de la Constitución Política de la República de Chile”; el inciso segundo dispone que el actor no necesita tener interés en los hechos denunciados y, el tercero, luego de fijar el plazo en que se debe interponer - seis meses contados desde que se hubiere producido la infracción-, de consagrar como formalidad y procedimiento las normas del recurso de amparo, y de establecer que su conocimiento corresponde en primera instancia a la Corte de Apelaciones respectiva, prescribe que, “Deducida la acción, el tribunal deberá investigar la infracción denunciada y dar curso progresivo a los autos hasta el fallo definitivo”.
Los dos incisos finales se refieren, el primero, al recurso de apelación, y el último, a la responsabilidad por los perjuicios causados, si “se estableciere fundadamente que la denuncia carece de toda base”;
3º) Que, efectivamente, tal como lo ha hecho presente el Servicio de Impuestos Internos, el denuncio de autos fue presentado el día 13 de enero del año 2011 en curso, esto es, después de los seis meses que determina como plazo el referido artículo único de la Ley Nº18.971, puesto que el sistema que se cuestiona no fue implementado, como se pretende en el libelo de fs.3, en diciembre del año 2010.
Desde luego, como consta en carta de fecha 19 de noviembre de 2008, el Servicio de Impuestos Internos invitó a Transtecnia S.A. a participar en la licitación llamada “Desarrollo de Sistema de Contabilidad Tributaria MIPYME” (fs.40), origen del sistema cuestionado.
Además, el 30 de diciembre del año 2009 la Contraloría emitió el dictamen Nº 072188N09 relativo a la presentación de don Jorge Valenzuela Fernández, Gerente General de la Empresa Transtecnia S.A., mismo denunciante de autos. En dicho dictamen se concluye que “Este Órgano de Control cumple con manifestar que el Servicio de Impuestos Internos ha actuado dentro de sus facultades legales al disponer documentos tributarios electrónicos y el desarrollo del sistema de contabilidad tributaria para “Mipymes” destinados a facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, en cuanto se recepcionan en el marco del mejor cumplimiento de los fines de dicha entidad fiscalizadora”. (fs.47, 48 y 49).
Cabe consignar que ya la Resolución Exenta Nº09 de 15 de febrero de 2001 estableció normas para regular el uso de la firma electrónica en el ámbito tributario.
Luego, por Resolución Exenta Nº45 se establecieron normas y procedimientos de operación respecto de los documentos tributarios electrónicos, con fecha 1º de septiembre de 2003.
Por Resolución Exenta Nº86 de 1º de septiembre de 2005 se “Autoriza como emisores de documentos tributarios electrónicos a contribuyentes que se inscriban en la aplicación de facturación electrónica, disponible en el Portal Tributario Mipyme publicado por este Servicio en su oficina virtual en Internet, observando los requisitos exigidos”.
Posteriormente, el 20 de julio de 2006 se dictó la Resolución Exenta Nº87 “Ampliando la cantidad de facturas emitidas, establecida como requisito para acceder al sistema de factura electrónica del portal tributario Mipyme, de este Servicio”.
La resolución Exenta Nº150, de 29 de diciembre de 2005 es la que ha establecido “Normas y procedimientos de operación de la contabilidad electrónica”.
La resolución exenta Nº186 de 23 de diciembre del año 2010 solamente ha venido a fijar “requisitos y condiciones de uso del sistema de contabilidad completa MIPYME disponible en el Portal Tributario MIPYME del SII”. Esto es, el sistema se encontraba disponible en el portal tributario respectivo del Servicio denunciado, al punto que como se dijo, ello motivó una presentación ante la Contraloría General de la República por parte del mismo denunciante de autos, la que se contestó en diciembre de 2009, siendo entonces de toda evidencia que el planteado es un problema de antigua data, pues puede señalarse que ya en diciembre del señalado año 2009 el denunciante tenía cabal conocimiento de aquello de que reclama, aún cuando el plazo se cuenta no desde la fecha en que toma conocimiento quien denuncia, sino que desde que se cometió la infracción, fecha esta última sin lugar a dudas muy anterior a diciembre de 2009;
4º) Que, entonces, la conclusión inevitable consiste en que el presente denuncio es extemporáneo por todo lo expuesto, ya que la supuesta infracción se plasmó en resoluciones exentas muy anteriores al mes de diciembre del año 2010, fecha esta última que es señalada por el denunciante como aquella en la que tomó conocimiento de la infracción, lo cual, como ha sido puesto en evidencia, no es efectivo, y tal afirmación no tiene otra finalidad que la de prevalerse de un plazo que ya se encontraba extinguido. Sólo si se toma como referencia el día 30 de diciembre de 2009, el plazo de seis meses vencía el 30 de junio de 2010, y el denuncio de autos, según el respectivo timbre de cargo estampado en el libelo de fs.8, fue presentado el día 13 de enero del año 2001 en curso, esto, más de seis meses después de estar ya formalmente vencido el plazo de interposición fijado en la ley Nº18.971;
5º) Que, en embargo de lo expuesto, cabe efectuar breves consideraciones relativas al fondo del asunto, aún cuando, como se ha estimado con reiteración, cuando se está frente a un recurso, acción o, como en el caso de autos, una denuncia manifiestamente extemporánea, ello no sería necesario.
Es del caso recordar que conforme a la doctrina reiterada de la E. Corte Suprema, el recurso o más propiamente denuncia de que se trata tiene la finalidad de que un tribunal de justicia compruebe la existencia de alguna infracción a la garantía constitucional del número 21 del artículo 19 de la Constitución Política de la República, precepto que, en estricto rigor, contiene dos: la primera, consistente en el “derecho a desarrollar cualquiera actividad económica que no sea contraria a la moral, al orden público o a la seguridad nacional, respetando las normas legales que la regulen”. La segunda, conforme al inciso 2º de esa norma, relativa a la circunstancia de que el Estado y sus organismos pueden desarrollar actividades empresariales o participar en ellas, sólo si una ley de quórum calificado lo autoriza, inciso que también dispone que tales actividades estarán sometidas a la legislación común aplicable a los particulares;
6º) Que también se ha precisado que para el acogimiento de la denuncia, en los términos de la Ley Nº18.971, es necesario que el tribunal investigue y constate la o las infracciones denunciadas, lo que en el presente caso se traduce en averiguar si existen los hechos que la constituirían, si los mismos son o no susceptibles de plantearse por la presente vía, y si ellos importan una alteración de la actividad económica de la denunciante -debiendo existir, en relación con esto último, una relación o nexo causal;
7º) Que, de tal manera, no corresponde necesariamente indagar respecto de la arbitrariedad o ilegalidad de la conducta reprochada -pues esto es más propio del recurso de protección de garantías constitucionales, establecido precisamente para dicho objeto y que constituye el matiz que lo diferencia con el presente denuncio-, ya que lo que se debe determinar es si ésta perturba o no la actividad económica ejercida conforme a las normas legales que la regulen, de quien formula la denuncia, o de aquella en cuyo interés se efectúa la misma;
8º) Que, en el presente caso, se advierte que ninguno de los presupuestos antes consignados concurre, por lo que no resulta posible el acogimiento de la denuncia, siendo sí interesante destacar la circunstancia que se trata simplemente de la implementación por parte del Servicio de Impuestos Internos de un sistema computacional de contabilidad entregado en forma gratuita mediante una página WEB, a los contribuyentes que cumplan determinados requisitos, no sólo para facilitar sus respectivas declaraciones de impuestos, sino que primordialmente para que el Servicio pueda realizar de modo más efectivo su actividad de fiscalización de los tributos.
Desde luego, ello no impide ni pone trabas a la actividad económica realizada por la empresa denunciante, la que perfectamente puede implementar sistemas contables más atractivos para competir con aquel entregado por el Servicio de Impuestos Internos, lo que es más propio que ocurra en un sistema de libre mercado o, incluso, orientar su actividad hacia segmentos del quehacer empresarial que no pueden acceder a este sistema, pues para ello existen efectivamente requisitos, como ha quedado en claro de todo lo expuesto previamente;
9º) Que, tal como se ha hecho presente por la E. Corte Suprema de Justicia, el recurso o denuncio establecido en la ley Nº18.971 no puede tener como finalidad el facilitar la obtención de lucro o ganancia por parte de quiénes se sientan afectados por determinadas actuaciones de la autoridad, ya que esta circunstancia estará determinada, necesariamente, por otros aspectos propios del ejercicio de la actividad empresarial de quien reclama. Esto significa, tal como se dijo, que la denunciante debe esmerarse en la entrega de los productos o servicios que ofrece, que ciertamente, no deben estar limitados a la materia que aborda la resolución que se pretende impugnar por la presente vía. La circunstancia de que por alguna decisión administrativa se haga más gravoso el ejercicio de una actividad económica, tampoco importa una infracción denunciable, ya que toda actividad económica debe ser debidamente regulada y fiscalizada, pues de otro modo se pueden provocar graves trastornos en determinado ámbito económico;
10º) Que, tal como también se ha resuelto, el presente denuncio no puede constituirse en un medio para impugnar las resoluciones o decisiones de las autoridades administrativas, que éstas adopten en el marco de sus legítimas atribuciones, como lo es en el caso del Servicio de Impuestos Internos, que ha obrado en el marco que le permite su Ley Orgánica, tal como se ha hecho presente en el informe respectivo.
En efecto, tal como indicó el informe emitido por la autoridad denunciada, “De las normas transcritas queda establecido que las facultades que tienen el Servicio y el Director, no se limitan sólo a fiscalizar y aplicar impuestos en su sentido estricto, sino que también a dictar órdenes para el cumplimiento de dichos fines, impartir instrucciones e implementar políticas y programas para poder fiscalizar el pago de impuestos, establecer medidas de control en que deben llevarse los libros contables, autorizar que contribuyentes lleven contabilidad no solo documental, sino que de otras formas, incluso permitiendo el uso de cualquier medio tecnológico, autorizar el intercambio de mensajes mediante el uso de diferentes sistemas computacionales, en reemplazo de la emisión de documentos en papel, exigiendo los requisitos necesarios para resguardar debidamente el interés fiscal, entre otras”. Ello, en concordancia con la normativa del Código Tributario que citó y que se transcribieron, así como del D.L. Nº825.
La finalidad es constatar simplemente si se ha producido o no una infracción a las garantías ya dichas, lo que en el presente caso no ocurre, siendo cuestionable sí la presentación de un recurso que pretende que se declare contraria a la ley una actuación del Servicio, por medio de la que no se hace sino entregar o poner a disposición en forma gratuita un servicio a determinados contribuyentes, los que, eventualmente, requerirían de los servicios de quien recurre;
11º) Que, por otro lado, más sencillo resulta desechar la denuncia en lo tocante a la segunda parte del artículo 19 Nº21 de la Constitución Política de la República, esto es, incursionar en actividades empresariales sin autorización por una ley de quórum calificado.
En efecto, el Servicio, cuando ha puesto a disposición de ciertos contribuyentes un sistema de contabilidad en medios electrónicos, a través de un portal de Internet, no ha realizado ninguna actividad empresarial, pues por esencia ésta lo que persigue es el lucro, utilidad o ganancia, cuestión que no ocurre cuando, como se dijo, se ha puesto a disposición de los contribuyentes un sistema totalmente gratuito;
12º) Que, acorde con lo anterior, la denuncia intentada por la referida empresa no puede prosperar, debiendo ser desestimada.
En conformidad con lo expuesto y lo que dispone el artículo único de la ley Nº18.971, se declara que se rechaza con costas la denuncia formulada en lo principal de fs.8.
Regístrese, notifíquese y consúltese, si no fuere apelada.
Redacción del Ministro Mario D. Rojas González.
Rol Nº131-2011”.