CÓDIGO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 97 N° 10 – LEY DE IMPUESTOS A LAS VENTAS Y SERVICIOS – ARTÍCULO 54 – D.S. DE HACIENDA N° 55, DE 1977 – ARTÍCULOS 69 Y 71 BIS
EMISIÓN DE LAS FACTURAS – REQUISITOS LEGALES Y REGLAMENTARIOS – ARTÍCULO 165 – TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE ARICA Y PARINACOTA – RECLAMO ACOGIDO
(Ver sentencia de Corte de Apelaciones de Arica, de 12.04.2011, Rol 1-2011)
El Tribunal Tributario y Aduanero de Arica y Parinacota acogió el reclamo presentado por el contribuyente en contra del acta de denuncia cursado por la comisión de la infracción administrativa establecida en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario, debido a que emitió y otorgó una factura sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios, toda vez que fue emitida con vigencia vencida, como exige la Resolución N° 14, de 2005.
El Tribunal estimó que no es un requisito legal ni reglamentario el período de vigencia de los documentos, por lo que la causal por la que se ha formulado la denuncia, no existe. Agrega que es ilógico asimilar esta conducta del contribuyente, donde no ha habido perjuicio fiscal, a otras contempladas en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario y constata que la citada resolución no establece una sanción por el incumplimiento de esta obligación.
Finalmente, cuestiona si las facultades que otorga la ley a la autoridad administrativa autoriza, por si sola, para determinar conductas infraccionales y para establecer sanciones correlativas frente a la ocurrencia de la conducta descrita.
“En Arica, a dieciocho de febrero de dos mil once.
VISTO:
El escrito, de 26 de enero de 2011, rolante a fs. 1, mediante el cual don CUSTODIO HURTADO CANTILLANA, RUT Nº 6.769.331-0, en representación de doña ALEJANDRA HURTADO GONZÁLEZ, RUT Nº 10.986.912-0, ambos domiciliados en calle 21 de mayo Nº 248, comuna y ciudad de Arica, con giro comercial de Restaurante y Salón de Te, mediante el cual interpone reclamo en contra de la Notificación de Infracción Nº 1050888, de 8 de enero de 2011, notificada por cédula en la persona de Cecilia Reyes, RUT Nº 7.495.524-K, por la infracción consistente en “EMITE Y OTORGA FACTURA 653 QUE NO CUMPLE REQUISITOS LEGALES Y REGLAMENTARIOS POR SER EMITIDA CON VIGENCIA VENCIDA (AL 31/12/2010) EMISIÓN 7/01/2011”. Del acta de notificación, rola copia a fs. 10, acompañada por la parte reclamante.
Fundamenta su reclamo en que la factura fue emitida por la cajera y que por desconocimiento, no se fijó en la fecha de vigencia, pero que cuenta con todos los requisitos legales, ya que está timbrada y autorizada por el Servicio de Impuestos Internos y que la emisión fuera de la fecha de vigencia es sólo un error administrativo, que no hubo delito (sic) tributario ni perjuicio fiscal, ya que el documento se encuentra registrado en el libro auxiliar correspondiente y el impuesto será pagado dentro del plazo legal. Expone además que se autorizaron nuevas facturas con fecha de vigencia correcta y la emitida fuera de plazo será reemplazada al cliente, a través del mecanismo que contempla la ley. Consigna que tiene sus impuestos al día y no ha sido sujeto de infracción tributaria alguna.
Termina solicitando al Tribunal deje nula la notificación de infracción.
A fs. 18, rola escrito, de 8 de febrero de 2011, por el cual el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos de la Región de Arica y Parinacota, evacúa el traslado concedido por resolución, de 27 de enero de 2011, rolante a fs. 15, por cuyo intermedio solicita el rechazo del reclamo y se confirme lo actuado por los funcionarios del ente fiscalizador.
Continua su exposición señalando que funcionarios del Servicio, en cumplimiento de labores de fiscalización, constataron que la factura de venta Nº 653 fue emitida por la reclamante con fecha 7 de enero de 2011, en circunstancias que su vigencia caducaba el 31 de diciembre de 2010, razón por la cual se le notificó la infracción al artículo 97 Nº 10 del Código Tributario.
Como fundamento legal de la actuación expresa que la norma citada establece que será sancionado el no otorgamiento de facturas en los casos y en la forma exigida por las leyes, lo que remite al artículo 54 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios el que regla que “Los comprobantes a que se refieren los artículos anteriores (facturas y boletas) deberán extenderse en formularios previamente timbrados de acuerdo a la ley, y deberán contener las especificaciones que señalará el reglamento.”; a su vez, indica que dicho reglamento está contenido en el D.S. de Hacienda Nº 55 de 1977, cuyo artículo 71bis expresa en su inciso primero: “La Dirección del Servicio de Impuestos Internos fijará con carácter de obligatorio otros requisitos o características de las facturas, … , y sus respectivas copias, tales como dimensiones mínimas, papel que debe utilizarse, impresiones que debe contener el fondo, tipo de letra que debe usarse en las impresiones, diseño y color del documento y de la tinta con la cual se impriman.”
Expresa que al amparo de dicha norma el Servicio emitió la Resolución Nº 14, de 8 de febrero de 2005, que en su dispositivo tercero fijó el requisito de la fecha de vigencia de emisión, pudiendo emitirse, entre otros, las facturas, hasta el 31 de diciembre del año siguiente al de su Timbraje, careciendo de validez después de dicha fecha, la que debe estar impresa en el documento según prescribe la misma Resolución Nº 14.
Concluye lo expuesto en este tópico indicando que la emisión de un documento dentro de su vigencia temporal es un requisito de forma cuya causa encuentra su fundamento en el artículo 54 del D. L. 825 sobre Impuesto al Valor Agregado.
En la siguiente parte de su presentación, el Servicio reclamado, expone que la reclamante reconoce como ciertos los hechos, los que no son controvertidos en este juicio.
En la parte final de lo principal de su escrito, pide que se tenga por evacuado el traslado y se confirme la infracción, con expresa condena en costas. En el segundo otrosí hace presente que no existen hechos sustanciales y pertinentes, controvertidos en el presente juicio, por lo que pide que, derechamente, se dicte sentencia.
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que, don Custodio Hurtado Cantillana, en representación de doña Alejandra Hurtado González, interpuso, en tiempo y forma, reclamo contra de la Notificación de Infracción Nº 1050888, de 8 de enero de 2011, por la infracción sancionada, según lo establece la denuncia, en el artículo 97, Nº 10, del Código Tributario, consistente en “Emite y otorga factura 653 que no cumple requisitos legales y reglamentarios por ser emitida con vigencia vencida (al 31/12/2010) emisión 7/01/2011”, fundado en las alegaciones expuestas en la parte expositiva de la presente resolución y que se tienen expresamente por reproducidas.
SEGUNDO: Que, evacuando el traslado conferido, el Servicio de Impuestos Internos de Arica, solicita confirmar la infracción contenida en la denuncia N° 1050888, de fecha 08 de enero de 2011, con expresa condena en costas y se falle derechamente la causa, en base a los antecedentes de hecho y de derecho expuestos en la parte expositiva, que se tienen expresamente por reproducidos.
TERCERO: Que, a fs. 11, rola copia de la factura objeto de la notificación de infracción en su ejemplar “Duplicado – S. I. I.”, en el que a con la sola inspección visual se verifica que contiene una mancha, que normalmente deja la puesta del timbre por parte del Servicio Fiscalizador y, como la afirmación de la reclamante de encontrarse timbrado el documento no ha sido contradicho por el Servicio de Impuestos Internos, este Tribunal concluye que el mismo, efectivamente fue autorizado de conformidad a la ley.
Con la sola inspección visual de documento citado, este tribunal advierte que contiene todos los datos establecidos en la normativa atingente y, como se ha señalado, registra una leyenda impresa que dice: “Fecha de vigencia emisión hasta 31 de diciembre de 2010”.
CUARTO: Que, de las alegaciones presentadas por ambas partes, se puede establecer que la controversia en el juicio recae en determinar si el documento cumple con la normativa aplicable en la especie, lo que implica que recae sobre un punto de derecho, por lo que es improcedente llamar a prueba la causa, dado que no existe controversia sobre los hechos involucrados en la situación, así, a este Tribunal le corresponde analizar la normativa vigente aplicable.
QUINTO: Que, en primer lugar es necesario verificar el contenido de la norma que se invoca como fuente de la descripción de la conducta sancionada y la eventual sanción que puede ser aplicada, esto es, el Nº 10, del Artículo 97, del Código Tributario, que en lo pertinente preceptúa:
“Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica:
…
10.- El no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas, con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades tributarias anuales.
En el caso de las infracciones señaladas en el inciso primero éstas deberán ser, además, sancionadas con clausura de hasta 20 días de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal en que se hubiere cometido la infracción.
…”
SEXTO: Que, del contenido de la norma transcrita se puede concluir que las conductas sancionadas por la ley tienen como elementos rectores:
a) “el no otorgamiento en los casos y en la forma exigidos por las leyes”,
b) “el uso no autorizado sin el timbre correspondiente”,
c) “el fraccionamiento del monto de las ventas” y
d) “otras operaciones para eludir el otorgamiento”
SEPTIMO: Que, sin perjuicio del hecho que la infracción denunciada en autos debe estar clara y expresamente tipificada en la ley, situación que no ocurre en la especie, del contenido de las alegaciones hechas valer en el proceso, se puede establecer que las conductas individualizadas en los puntos b), c), y d) del considerando anterior, se encuentran fuera de la controversia de autos.
Asimismo, en lo referente al punto a) del considerando anterior, este Tribunal debe verificar si “la emisión de un documento dentro de su vigencia temporal es un requisito de forma”, como señala textualmente el Servicio de Impuestos Internos en su presentación o, en otras palabras, si la emisión de una factura fuera del plazo de vigencia constituye una infracción sancionable de conformidad a lo dispuesto en el Nº 10 del artículo 97 del código Tributario.
OCTAVO: Que, por lo razonado previamente, a este Tribunal le corresponde analizar el contenido del punto a), del considerando sexto, esto es: “el no otorgamiento en los casos y en la forma exigidos por las leyes”, en lo que respecta al requisito de emisión dentro del plazo de vigencia fijado por la Resolución Nº 14, de 8 de febrero de 2005, en su dispositivo tercero, emitida por el Director del Servicio de Impuestos Internos.
NOVENO: Que, con el fin antes enunciado debe revisarse la normativa vigente, respecto a los casos y la forma en que los documentos deben ser otorgados en las operaciones de ventas o de prestaciones de servicios, lo que se encuentran descritos en la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, contenida en el artículo primero del D. L. Nº 825, de 1974, cuyo texto fue reemplazado por el D. L. Nº 1.606, de 3 de diciembre de 1976, cuyo Título IV, Párrafo 2º, “De las facturas y otros comprobantes de ventas y servicios”, artículos 52 a 58, se refiere al tema en análisis.
DÉCIMO: Que, al efecto el artículo 54 de la Ley referida, señala textualmente:
“Artículo 54.- Los comprobantes a que se refieren los artículos anteriores deberán extenderse en formularios previamente timbrados de acuerdo a la ley, y deberán contener las especificaciones que señalará el Reglamento.”.
La ley no contempla otra disposición en relación a la forma que deben tener los documentos en aquellos actos de ventas o de prestaciones de servicios que se encuentra descritos en la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.
DÉCIMOPRIMERO: Que, por su parte, el reglamento se encuentra contenido en el D.S. de Hacienda Nº 55, de 24 de enero de 1977, modificado por el D.S. de Hacienda Nº 138, de 8 de marzo de 1980 y en su Título XII, “De la administración del impuesto”, artículo 69º, establece:
“ARTÍCULO 69º.- Las facturas o boletas que están obligadas a otorgar las personas señaladas en los artículos 52º y 53º de la ley deberán cumplir con los siguientes requisitos:
A.- Facturas.
1) Emitirse en triplicado y el original y la segunda copia o copia adicional se entregarán al cliente, debiendo conservarse la primera copia en poder del vendedor o prestador del servicio para su revisión posterior por el Servicio.
En el caso de que se emitan en más ejemplares que los indicados en el inciso anterior, deberá consignarse en forma impresa y visible el destino de cada documento;
2) Numeradas en forma correlativa y timbradas por el Servicio de Tesorerías, conforme al procedimiento que el Servicio señalare;
3) Indicar el nombre completo del contribuyente emisor, número de Rol Único Tributario, dirección del establecimiento, comuna o nombre del lugar, según corresponda, giro del negocio, y otros requisitos que determine la Dirección Nacional de Impuestos Internos;
4) Señalar fecha de emisión;
5) Los mismos datos de identificación del comprador señalados en el número 3 anterior;
6) Detalle de la mercadería transferida o naturaleza del servicio, precio unitario y monto de la operación. El detalle de las mercaderías y el precio unitario podrán omitirse, cuando se hayan emitido oportunamente las correspondientes guías de despacho;
7) Indicar separadamente la cantidad recargada por concepto de impuesto, cuando proceda;
8) Número y fecha de la guía de despacho, cuando corresponda, y
9) Indicar condiciones de venta: al contado, al crédito; mercadería puesta en bodega del vendedor o del comprador, etc.
…”
Adicionalmente, el artículo 71bis del mismo cuerpo normativo establece:
“ARTICULO 71º bis.- La Dirección del Servicio de Impuestos Internos fijará con carácter de obligatorio otros requisitos o características para las facturas, facturas de compras, guías de despacho, liquidaciones, notas de débito y notas de crédito y sus respectivas copias, tales como dimensiones mínimas, papel que debe utilizarse, impresiones que debe contener el fondo, tipo de letra que debe usarse en las impresiones, diseño y color del documento y de la tinta con la cual se impriman.
La emisión de los documentos referidos en el inciso anterior, sin cumplir con los requisitos establecidos en este Reglamento, o por la Dirección del Servicio de Impuestos Internos, hará aplicable lo dispuesto en el Nº 5 del artículo 23º del Decreto Ley Nº 825, de 1974, y las sanciones que establecen el Nº 10 del artículo 97º o el artículo Nº 109º del Código Tributario, según corresponda.
…”
DECIMOSEGUNDO: Que, de los requisitos enumerados, tanto el contenido en el artículo 54 de la Ley, esto es, que las facturas deberán extenderse en formularios previamente timbrados de acuerdo a la ley, cuanto de los enumerados por el artículo 69, letra A, del Reglamento, no se desprende directamente que exista el requisito de fecha del plazo de vigencia de las facturas.
No obstante lo asentado, en el Nº 3 del artículo 69 del reglamento, se puede leer la expresión “y otros requisitos que determine la Dirección Nacional de Impuestos Internos”, lo que obliga a efectuar un análisis particular de esta expresión.
DECIMOTERCERO: Que, al efecto, el inciso primero del artículo 71bis del Reglamento, establece la facultad de la Dirección del Servicio para fijar con carácter de obligatorio otros requisitos o características a las facturas y otros documentos.
Al efecto la norma citada establece cuales son los límites de esta facultad cuando dispone textualmente: “tales como
a) dimensiones mínimas,
b) papel que debe utilizarse,
c) impresiones que debe contener el fondo,
d) tipo de letra que debe usarse en las impresiones,
e) diseño y color del documento
f) y de la tinta con la cual se impriman.”.
Del tenor literal de la disposición transcrita y atento al hecho que la misma está incorporada al ámbito del Derecho Público, este Tribunal concluye que se trata de una norma taxativa que no admite interpretación amplia, por lo que la facultad de la Dirección del Servicio, de establecer otros requisitos, se encuentra limita sólo y exclusivamente a los puntos y materias que enumera la norma reglamentaria reproducida.
DECIMOCUARTO: Que, como se puede verificar, ni el Código Tributario, ni en la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, ni en su reglamento, aparece como requisito de emisión de los documentos el período de vigencia de los documentos, por lo que, en contexto estricto de la ley de Impuesto a las Ventas y Servicios y de su reglamento, la causal o tipo por el cual se ha formulado la denuncia, materia del juicio de autos, no existe.
DECIMOQUINTO: Que, resulta del todo ilógico e injusto asimilar la conducta de la contribuyente, en donde no ha habido perjuicio fiscal, con no emitir derechamente o fraccionar boletas y facturas, o simplemente no timbrarlas, a fin de evadir el pago de los impuestos correspondientes.
DECIMOSEXTO: Que, a mayor abundamiento, de la simple lectura de la propia Resolución 14, de 8 de febrero de 2005, cuya copia rola a fs. 26 de autos, en su apartado tercero, sobre fecha de vigencia de emisión, no establece sanción alguna por el incumplimiento de esta disposición administrativa, lo cual si hace en su acápite segundo sobre cambio de color en el recuadro que indica RUT del emisor, letra d), en el cual si señala que su incumplimiento será sancionado de conformidad al Nº 10 del artículo 97, o al artículo 109, del Código Tributario, según sea el caso.
Sin perjuicio de lo expuesto cabe reflexionar, independiente de que el documento emitido por la autoridad administrativa contenga o no una norma sancionatoria explicita y expresa frente al incumplimiento de una obligación impuesta por la vía de una Resolución, si las facultad que le confiere una ley la autorizan, por si sola, para determinar conductas infraccionales y de establecer una sanción correlativa frente a la ocurrencia de la conducta descrita.
Desde la perspectiva de este Tribunal, la única fuente válida y legítima para describir conductas como infraccionales y determinar sus sanciones, es la ley, formada con sujeción a las normas constitucionales que rigen la materia, de manera tal que no es aceptable que una Resolución las fije, porque en definitiva, significativa legislar en la materia.
DECIMOSÉPTIMO: Que, de lo analizado previamente, este Tribunal ha llegado a la convicción que la notificación de infracción, materia de autos, es improcedente y debe declararse su nulidad por falta de sustento constitucional, legal y/o reglamentario.
Y VISTO ADEMÁS lo preceptuado por los artículos Nºs 115 y 161 Nº 5 inciso segundo, ambos del Código Tributario.
SE RESUELVE:
HA LUGAR AL RECLAMO.
Anúlase la Notificación de Infracción Nº 1050888, de 8 de enero de 2011, por la infracción consistente en “EMITE Y OTORGA FACTURA 653 QUE NO CUMPLE REQUISITOS LEGALES Y REGLAMENTARIOS POR SER EMITIDA CON VIGENCIA VENCIDA (AL 31/12/2010) EMISIÓN 7/01/2011”.
Este Tribunal no se pronuncia sobre las costas del juicio, por no haber sido solicitadas por la parte reclamante.
Notifíquese la presente resolución, mediante su publicación íntegra en el sitio en Internet el Tribunal, de conformidad a lo establecido en el artículo 165, número 4º, inciso final, del Código Tributario, en relación con el inciso primero del 131 bis del Código Tributario, a don RAMIRO CORNEJO ELGUETA, apoderado del Servicio de Impuestos Internos, y por carta certificada a don CUSTODIO HURTADO CANTILLANA, en representación de doña ALEJANDRA HURTADO GONZÁLEZ, al domicilio de calle 21 de mayo Nº 248, comuna y ciudad de Arica, De conformidad al inciso quinto del artículo 131 bis, del Código Tributario, dé aviso a las partes la Secretaría del Tribunal a la dirección de correo electrónico que han designado.”
TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE ARICA Y PARINACOTA – 18.02.2011 – ALEJANDRA HURTADO GONZÁLEZ C/ SII – RIT ES-01-00001-2011 – JUEZ TITULAR SR. JORGE POHLHAMMER DOREN