La Excma. Corte Suprema rechazó un recurso de casación en el fondo interpuesto por una contribuyente en contra de una sentencia de la I. Corte de Apelaciones de Rancagua, confirmatoria de la de primer grado del Tribunal Tributario de la VI Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, que había desechado una reclamación tributaria presentada en contra de determinadas liquidaciones de impuestos. La recurrente alegó la existencia de un error de derecho, al considerarse en la sentencia recurrida que las bonificaciones de reforestación a que se refiere el D.L. N° 701, de 1974, constituyen renta.

A este respecto, el tribunal de casación consideró que no le es aplicable a la recurrente el beneficio a que se refiere el citado D.L. 701, en cuanto ella no tiene la calidad de propietario forestal, efectuando solamente labores de forestación de predios de terceros, haciéndose cargo del costo de la inversión, y el dueño del terreno, como retribución, le cede la bonificación forestal como medio de pago. De esta forma, agregó el fallo, la cesión no traspasa a la contribuyente el beneficio tributario que pretende.

En lo pertinente, la sentencia de casación consideró:

“11°) Que, en conformidad con lo que estatuye el artículo 12 del D.L. N°701, precepto que se encuentra ubicado en el Título III llamado “De los incentivos a la actividad forestal”, “El Estado, en el período de 15 años, contado desde el 1° de enero de 1996, bonificará, por una sola vez por cada superficie, un porcentaje de los costos netos de las actividades que se señalan a continuación...” “La forestación que efectúen los pequeños propietarios forestales en suelos de aptitud preferentemente forestal o en suelo degradados de cualquier clase, incluidas aquellas plantaciones con baja densidad para fines de uso silvopastoral. En este caso la bonificación será de un 90% de las primeras 15 hectáreas y de un 75% respecto de las restantes”.
“Las bonificaciones percibidas o devengadas se considerarán como ingresos diferidos en el pasivo circulante y no se incluirán para el cálculo de la tasa adicional del artículo 21 de la Ley de la Renta ni constituirán renta para ningún efecto legal hasta el momento en que se efectúe la explotación o venta del bosque que originó la bonificación, oportunidad en la que se amortizará abonándola al costo de explotación a medida y en la proporción en que ésta o la venta del bosque se realicen, aplicándose a las utilidades resultantes el artículo 14, inciso primero, del presente decreto ley”.
Esta última disposición prescribe que “Las utilidades derivadas de la explotación de bosques naturales o artificiales obtenidas por personas naturales o jurídicas estarán afectas al impuesto general de la Ley sobre Impuesto a la Renta”;

12°) Que el artículo 16 del D.L. N° 701, que también tiene importancia por los efectos de decidir sobre la materia, estatuye que “Las bonificaciones señaladas en el artículo 12 se pagarán cada vez que los beneficiarios acrediten la nueva superficie forestada o las intervenciones de manejo indicadas en el plan de manejo, mediante un estudio técnico elaborado por un ingeniero forestal o ingeniero especializado, previa aprobación de la Corporación. Esta deberá pronunciarse en un plazo de 180 días contado desde la presentación de la solicitud respectiva y si así no lo hiciere, dicha solicitud se dará por aprobada”.
El inciso segundo agrega que “El beneficiario de las bonificaciones a que se refiere dicho artículo será el propietario del predio, el que podrá transferirlas mediante instrumento público o privado, suscrito ante un notario público.
Estas bonificaciones podrán ser cobradas y percibidas por personas distintas del propietario, siempre que acompañe el documento en que conste su transferencia.
El certificado de futura bonificación que extienda la Corporación para aquellos propietarios forestales que califique para obtenerla, podrá constituirse mediante su endoso por el titular del mismo, en garantía para el otorgamiento de créditos de enlace destinados a financiar las actividades objeto de la bonificación”;

13°) Que la recurrente ha recordado que en el reclamo sostiene que las bonificaciones percibidas deben ser consideradas por los propietarios como ingresos diferidos en el pasivo circulante, y no constituyen renta para ningún efecto legal, hasta el momento en que se efectúa la explotación o venta del bosque que originó la bonificación, y que idéntico beneficio tributario debe reconocerse a los terceros a quienes tales propietarios cedan las bonificaciones.
Agrega que la controversia se encuentra fijada en determinar si los ingresos percibidos por las bonificaciones de terceros, deben tributar conforme al artículo 29 de la Ley de la Renta o si se ven favorecidos con la norma especial contenida en el artículo 12 del Decreto Ley;

14°) Que la situación de facto en que se encuentra la recurrente, se consigna en el propio reclamo. Allí dice que “...en mis actividades de forestación en predios de terceros, tengo la calidad de beneficiaria y cesionaria de la bonificación que reglamenta dicho cuerpo legal”.
Explica que “...una de mis actividades es la forestación de predios de terceros, en la que yo hago el 100% de la inversión, y el propietario del terreno plantado en virtud a lo dispuesto en el D.L. N° 701 y su reglamento contenido en los Decretos Supremos N° 192 y N° 193, a modo de retribución, me cede la bonificación forestal, transformándome en beneficiaria y cesionaria de la misma, pudiendo percibirla y hacer uso de la franquicia convenida en el Art 12”.
Sobre esta base es que ha alegado que “los beneficiarios de la bonificación forestal, son el “propietario del predio” o “un tercero forestador”, que tiene la calidad jurídica de cesionario, calidad jurídica con la que actuó al realizar mis actividades de forestación en predios de terceros, por lo que procede que este Tribunal Tributario dé una correcta interpretación al alcance jurídico de la expresión “beneficiario-cesionario”, lo que no se hace por el fiscalizador en las liquidaciones..”.

Luego ha planteado que “...la bonificación forestal no constituye renta”;

15°) Que, como puede advertirse, en el presente caso la situación consiste en que la contribuyente no declaró como renta la bonificación, estimando que no tiene dicha calidad jurídica.
Sin embargo, en este preciso asunto ello no es efectivo y no le es aplicable el beneficio a que se refiere el D.L. N°701, porque doña Teresa Giglio Fernández no tiene la calidad de propietario forestal sino que, simplemente, efectúa labores de forestación de predios de terceros, haciéndose cargo del costo de la inversión y el dueño del terreno, como retribución, le cede la bonificación forestal como medio de pago;

16°) Que, por lo tanto, en este caso la bonificación, aunque exista una cesión de la misma, no traspasa a doña Teresa Giglio el beneficio que ha reclamado, desde que la ha recibido como retribución por su actividad de forestación de predios de terceros. Esto es, se le han pagado los servicios con el monto de la bonificación, en una operación que resulta igual a que si el dueño del predio forestado hubiere percibido la misma y le hubiere entregado el pago en dinero a quien le otorgó el servicio.
De acuerdo con la ley, la bonificación siempre es renta o ingreso, y debe ser considerada como ingreso diferido en el pasivo circulante y conforme al aludido artículo 12, en el momento en que se efectúa la explotación o venta del bosque que originó la bonificación, se amortizará abonándolo al costo de explotación a medida que ésta o la venta del bosque se realice; norma que obviamente se aplican a los beneficiarios afectos a llevar contabilidad, ya que tratándose de beneficiarios afectos a renta presunta, tributan conforme a ello, según las normas de la Ley de Impuesto a la Renta;

17°) Que, en resumen, la señora Teresa Giglio ha recibido la bonificación en calidad de pago, lo que determina que no se encuentre en las circunstancias fácticas mencionadas, ya que nunca explotará ni venderá, y por tanto, no está ni estará en condiciones de impetrar el beneficio de que se trata.
Por lo tanto, si bien es cierto que en el presente caso se ha podido ceder la bonificación, lo que se ha hecho es traspasar el monto que ella implica o la posibilidad de recarbarla directamente, obviando la intervención del verdadero beneficiario, que no es otro que el dueño del predio, pero que para la cesionaria ha tenido la calidad jurídica de pago por un servicio y, por lo tanto, un ingreso afecto al pago de impuesto a la renta, ya que las ventajas de orden tributario, en esta muy especial operación, no han podido traspasarse de cedente a cesionario, por las razones previamente indicadas;

18°) Que, en tales condiciones, resulta de toda evidencia que la recurrente de casación no tiene la razón en sus planteamientos, de tal manera que no se han producido las transgresiones de ley que ha denunciado, al no haberse vulnerado las disposiciones legales invocadas, lo que determina que el recurso que se termina de analizar no pueda prosperar y deba ser desechado.

En conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767 y 805 del Código Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de la presentación de fojas 315, contra la sentencia, de once de marzo del año dos mil cuatro, escrita a fs 315.”

CORTE SUPREMA – 27.04.2005 – RECURSO DE CASACION EN EL FONDO – TERESA GIGLIO FERNANDEZ C/ SII - ROL 1437-04– MINISTROS SRES. HUMBERTO ESPEJO – MARIA ANTONIA MORALES – ADALIS OYARZUN – ABOGADOS INTEGRANTES SRES. MANUEL DANIEL – JOSE FERNANDEZ.