El texto de la sentencia es el siguiente:
Santiago, veinticinco de octubre de dos mil doce.
Vistos:
En estos autos rol Nº 4.627-2010 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento de reclamación iniciado por XXX S.A., el contribuyente dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Punta Arenas, que confirmó la de primer grado que rechazó el reclamo de autos.
A fojas 252, se trajeron los autos en relación.
Considerando:
Primero: Que el recurso de casación en el fondo denuncia como primer error de derecho la infracción al artículo 1º de la Ley 19.606, al señalar la sentencia que para que su parte sea merecedora del beneficio tributario que reclama, debe cumplir con el requisito de elaborar y ejecutar un proyecto de inversión que vaya en beneficio del desarrollo de las regiones y provincias que señala la Ley 19.606, no obstante que el presupuesto de “ir en beneficio del desarrollo regional” no está contemplado en el articulado de la citada Ley, que concede el crédito a “inversiones que efectúen en las Regiones XI y XII y en la Provincia de Palena, destinadas a la producción de bienes o prestaciones de servicios en esas regiones y provincia, de acuerdo a las disposiciones del presente capítulo” según se lee textualmente en su artículo 1º.
Explica que desarrollo regional es el propósito que tiene el legislador como consecuencia de las referidas inversiones en la región, pero no deben confundirse con el cumplimiento de los requisitos legales objetivos para el otorgamiento del crédito, por lo que existe error de interpretación dado que la sentencia está aplicando la ley con un sentido o alcance distinto al propuesto por el legislador, incorporando un requisito no comprendido en la norma legal que se interpreta, justificándolo en un propósito de la ley y no en su articulado.
Consecuentemente, el fallo infringe el artículo 19 del Código Civil al desatender el tenor literal de la norma a pretexto de consultar su espíritu, lo que sólo está autorizado cuando el sentido de la ley no es claro.
Segundo: Que en otro capítulo de reproches, se sostiene la transgresión del artículo 2174 del Código Civil, por cuanto la sentencia se fundamenta en que los bienes que originaron el crédito les fueron entregados al contribuyente en comodato y no calificarían como bienes adquiridos para formar parte del activo fijo del negocio, como lo exige la ley, no dando derecho al crédito, en circunstancias que los bienes que dieron origen a la solicitud de devolución denegada, son obras en construcción que estaban en proceso al momento de suscripción del contrato de transferencia y respecto de los cuales se subrogó en los derechos y acciones que emanaban de los contratos respectivos para todos los efectos legales y contractuales que correspondieran, según la cláusula 38ª del contrato de transferencia; de modo que se trataba de bienes que no existían al momento del contrato porque estaban en proceso, motivo por el cual no puede entenderse que fueron entregados en comodato, puesto que tratándose de un contrato real que se perfecciona por la entrega de la cosa, no puede existir comodato de cosa futura. Asimismo, el comodato está definido como un contrato unilateral y gratuito y el de autos es bilateral y basta leer la referida cláusula 38° para constatar que por las cesiones de derechos que originaron la subrogación, su parte entregó un precio equivalente al monto de los desembolsos que en cada caso hubiere pagado la cedente por las respectivas obras y servicios. Por consiguiente, al haber calificado erróneamente la institución jurídica del comodato, la sentencia ha infringido el artículo 20 del Código Civil.
Tercero: Que un tercer orden de nulidad lo configura, en términos del recurso, la vulneración del artículo 1545 del Código Civil, debido a que el fallo recurrido desnaturalizó el contrato al considerar que los bienes le han sido entregado al contribuyente en comodato, desconociendo sus disposiciones, las que conforme a la disposición legal vulnerada constituye ley para los contratantes.
En efecto, una correcta interpretación conduce a distinguir entre bienes afectos y no afectos, bienes muebles e instalaciones afectos, derechos de aprovechamiento de aguas y servicios afectos y no afectos, indicados en los anexos 2, 3, 4, 5, 7 y 12, los cuales de acuerdo a la cláusula 21º fueron entregados en comodato y los bienes adquiridos por efecto de la transferencia de los derechos y acciones que emanan de los contratos de obras, servicios y otros singularizados en el anexo 6, en los cuales el operador se subroga, asumiendo la posición contractual que corresponde a la empresa, indicados en la cláusula 38º y respecto de los cuales se suscita la controversia. De acuerdo a la cláusula 52º, letra b) estos bienes deben transferirse por el operador a la empresa al término del contrato. La sentencia yerra al entender que todos los bienes fueron entregados en comodato, puesto que de su sola lectura, estos últimos fueron adquiridos como consecuencia de la subrogación que se verificó entre el cedente y el cesionario.
Del mismo modo, se infringe el artículo 1560 del Código Civil, al no considerar la voluntad de las partes en torno a excluir determinados bienes de la figura del comodato, como se expresa en el contrato.
Cuarto: Que explicando la forma cómo estas transgresiones de ley han influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo, señala el recurrente que los jueces de alzada han denegado un crédito al cual tiene derecho el contribuyente agregando un requisito extra legal para su procedencia, calificando de comodato una subrogación convencional, lo que ha traído como consecuencia que se negara la calidad de activo fijo a los bienes que han originado su crédito, el que ha sido rechazado; por lo que solicita invalidar la sentencia y dictar una de reemplazo que acceda al crédito solicitado por la contribuyente, con costas.
Quinto: Que para una adecuada comprensión del asunto, es conveniente precisar que con motivo de una revisión practicada a la declaración anual de impuesto a la renta correspondiente al año tributario 2005, presentada por el contribuyente XXX S.A., en la que solicita la devolución de un saldo a favor de $2.886.256, se le notificó la citación Nº 14, a fin de que acreditara con documentación de respaldo el crédito por inversiones establecido en la Ley Austral (Nº 19.606) declarado en los códigos 741 “Monto Inversión Ley Austral”, ascendente a $ 3.640.935.720 y código 742 “Crédito por Inversiones Ley Austral”, por $1.165.099.430.
El contribuyente señaló que la Inversión Ley Austral proviene del Contrato de Transferencia de Derecho de Explotación de las Concesiones Sanitarias entre la sociedad y la Empresa de Servicios Sanitarios de Magallanes S.A., celebrado con fecha 06 de septiembre de 2004, consistente en obras en ejecución por un monto de $3.449.224.556 y compras del período por un monto de $170.328.233.
El Servicio de Impuestos Internos procedió a dictar la Resolución Exenta N° 077, de 30 de julio de 2008, en la cual, luego del análisis del aludido contrato, considera que los bienes muebles e inmuebles que integran el contrato de cesión fueron entregados en comodato, es decir, se trata de una cesión temporal del goce de los mismos, por lo que no constituye adquisición de un bien corporal destinado a formar parte del activo fijo del negocio ya que el operador únicamente tiene un título de mera tenencia sobre la cosa. En lo que respecta a las obras que se encuentran en proceso y cuya ejecución se ha iniciado por el cedente antes del contrato de cesión pero que serán terminadas por el cesionario, se estima que son de propiedad del cedente constituyendo su terminación un gasto necesario para el desarrollo sanitario y no un activo fijo. En razón de lo anterior, la autoridad fiscalizadora resolvió modificar el valor de los códigos cuestionados a $0, concluyendo que al contribuyente no le asiste el derecho al crédito tributario establecido en la Ley 19.606, puesto que los bienes sobre los cuales sustenta las inversiones realizadas no forman parte del activo fijo inmovilizado o activo fijo de XXX S.A., decisión en contra de la cual, la afectada dedujo reclamo tributario.
Sexto: Que el cumplimiento por parte del contribuyente de los requisitos establecidos en la Ley 19.606 para obtener los beneficios que mediante la Resolución Exenta reclamada se le han negado, constituye el motivo central del recurso.
En tal sentido, es ilustrativo transcribir el artículo 1º de la Ley Austral, cuyo inciso 1º establece: “Los contribuyentes que declaren el impuesto a Primera Categoría de la Ley de Impuesto a la Renta sobre renta efectiva determinada según contabilidad completa, tendrán derecho hasta el 31 de diciembre del año 2011, a un crédito tributarios por las inversiones que efectúen en las Regiones XI y XII, en la Provincia de Palena, destinada a la producción de bienes o prestación de servicios en esas regiones y provincia de acuerdo a las disposiciones del presente Capítulo”.
A su turno, el inciso 2º señala: “Los contribuyentes tendrán derecho a este beneficio respecto de todos los bienes incorporados al proyecto de inversión a la fecha indicada en el inciso precedente, no obstante que la recuperación del crédito podrá hacerse hasta el año 2030. El crédito será equivalente al porcentaje establecido en el inciso final de este artículo sobre el valor de los bienes físicos del activo inmovilizado que correspondan a construcciones, maquinarias y equipos, incluyendo los inmuebles destinados preferentemente a su explotación comercial con fines turísticos directamente vinculados con la producción de bienes o la prestación de servicios del giro o actividad del contribuyente adquiridos, nuevos o terminados de construir en el ejercicio. Para tal efecto, dicho valor será actualizado al término del ejercicio de conformidad con las normas del artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y antes de deducir las depreciaciones correspondientes”.
Séptimo: Que, las sentencias de primer y segundo grado han considerado que el contribuyente para hacer uso del beneficio en cuestión debe adquirir o construir bienes físicos del activo inmovilizado, nuevos o terminados de construir en el ejercicio, que correspondan a construcciones, maquinarias y equipos, incluyendo los inmuebles destinados a su explotación comercial con fines turísticos, concluyendo del análisis del Contrato de Transferencia de Derechos suscrito por la reclamante, que aquél no constituye una enajenación de los bienes sino un contrato de comodato por el cual Esmag le entrega a XXX, quien recibe a su entera conformidad, los bienes inmuebles afectos y no afectos, los bienes muebles e instalaciones afectos, los derechos de aprovechamiento de aguas y servidumbres afectos y no afectos que se utilizan en la explotación de las concesiones sanitarias objeto del contrato. En efecto, en la cláusula 52º, se expresa que los bienes muebles e inmuebles que integran el contrato de cesión fueron a título de comodato, es decir, se trata de una cesión temporal del goce de los mismos, por lo que no constituye adquisición de bienes corporales destinados a formar parte del activo fijo del negocio, lo que hace que XXX, detente sólo un título de mera tenencia sobre tales bienes, como consta en la cláusula 14º del contrato, en virtud del cual al cumplirse el plazo fijado, de treinta años, se extinguirá también el comodato, (Cláusulas 24º y 25º del fallo de primera instancia y 6º del de segundo grado), situación que ha sido expresamente reconocida por el recurrente en el libelo de casación al desarrollar la infracción al artículo 1545 del Código Civil que denuncia.
Octavo: Que en lo que concierne a las obras en ejecución adquiridas e indicadas en el anexo 6 del contrato de transferencia y a las compras del período, que no se habrían entregado en comodato y respecto de las cuales el reclamante invoca una figura de subrogación por la que habría asumido la posición contractual que correspondía a la empresa Esmag S.A., y sobre los cuales se suscita la controversia de autos, la sentencia concluye acertadamente, que la cláusula 38º del Contrato de Transferencia, fundamento de la interpretación del contribuyente, que se lee: “Contratos vigentes. Contratos de Obras, Servicios, Venta de Agua, No Regulada y Otros. Contratos de Obras, Servicios y Otros. La empresa, dentro del contexto del presente Contrato, por este acto e instrumento, cede y transfiere al Operador, quien acepta y adquiere para sí, los derechos y acciones que emanan de los contratos de obras, servicios y otros singularizados en el Anexo número Seis de este Contrato y se obliga a asumir íntegramente y hasta su completo término todas y cada una de las obligaciones que emanan de dichos contratos en calidad de único y principal obligado. Dicha cesión comprende todos los derechos, obligaciones, facultades, deberes, acciones y excepciones que corresponden a la Empresa en su calidad de parte de dichos contratos cedidos, por lo cual, el Operador asume la posición contractual que correspondía a la Empresa en cada uno de esos contratos cedidos, subrogándolas para todos los efectos legales y contractuales a que haya lugar. Por consiguiente, con motivo de esta cesión, y a contar de esta fecha, el Operador sustituye jurídicamente a la Empresa en los referidos contratos…”, se refiere únicamente a un conjunto de derechos y obligaciones relacionados con la edificación de bienes destinados a la actividad para la cual fue concesionada, sin que pueda interpretarse que dicha cláusula transfiere el dominio de los bienes que se encuentran en obra al operador.
Noveno: Que en concepto de esta Corte, los jueces del fondo han resuelto adecuadamente el conflicto de autos, puesto que conforme al texto del artículo 1º de la Ley Austral, la reclamante no cumple con los requisitos para la procedencia del crédito contra el Impuesto de Primera Categoría por beneficio de la Ley Nº 19.606, que exige la adquisición o construcción de bienes físicos del activo inmovilizado, nuevos o terminados de construir en el ejercicio, que correspondan a construcciones, maquinarias y equipos, incluyendo los inmuebles destinados a su explotación comercial con fines turísticos, desde que conforme a la cláusula 38º del Contrato de Transferencia en que se funda el reclamo tributario, no hay subrogación en el dominio de bienes físicos y a través de ella el contribuyente adquirió solamente derechos sobre cosas incorporales.
Décimo: Que conforme lo razonado, el requisito de elaboración y ejecución de un proyecto de inversión en beneficio del desarrollo de las regiones y provincia que señala la normativa en estudio, a que se alude en el motivo 5º de la sentencia de alzada, sólo debe entenderse a mayor abundamiento del fundamento central del rechazo del reclamo -que corresponde al desarrollado en los considerandos precedentes- y se encuentra vinculado con los presupuestos enumerados en el basamento 3º de la sentencia impugnada, que no son otros que los contemplados en el inciso 2º del artículo 1º de la Ley Austral, que ha sido correctamente aplicado.
Undécimo: Que consecuentemente tampoco puede imputarse a la sentencia el haber infringido los artículos 19, 20, 1545, 1560 y 2174 del Código Civil, desde que el alcance otorgado por los jueces de la instancia al aludido artículo 1º, que dirime el conflicto no contravino el texto y espíritu de la ley, sino que por el contrario, se ajustó a su tenor literal, sin desconocer el sentido natural y obvio de las palabras, procediendo a calificar correctamente la institución del comodato y a determinar acertadamente el sentido y alcance del Contrato de Transferencia de Derecho de Explotación de Concesiones Sanitarias celebrado entre la Empresa de Servicios Sanitarios de Magallanes y la reclamante XXX S.A., al precisar que por dicho instrumento no operó subrogación en el dominio de bienes físicos.
Duodécimo: Que de los razonamientos que anteceden, se colige que la sentencia censurada no ha incurrido en los errores de derecho que le atribuye el arbitrio, el cual, por ende, no puede prosperar y ha de ser desestimado.
De conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767, y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 236 por el abogado señor Octaviano Castro Rojas, en representación de XXX S.A., en contra de la sentencia de veinticinco de mayo de dos mil diez, escrita desde fojas 233 a fojas 235.
Regístrese y devuélvase, con todos sus agregados.
Redacción a cargo del Abogado Integrante Sr. Luis Bates.
Rol Nº 4627-10.
Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y el abogado integrante Sr. Luis Bates H. No firman el Ministro Sr. Künsemüller y el abogado integrante Sr. Bates, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar en comisión de servicios y ausente, respectivamente.
Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.
En Santiago, a veinticinco de octubre de dos mil doce, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.