El texto de la sentencia es el siguiente:
"Santiago, dieciocho de octubre de dos mil doce.
Vistos:
En estos autos Rol Nº 2509-2010, la contribuyente “XXX” dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Talca que confirmó la pronunciada por el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos de la VII Dirección Regional que rechazó el reclamo interpuesto respecto de las Liquidaciones N° 132 a 162, todas de fecha 31 de mayo de 2006 y notificadas ese mismo día, correspondientes a: diferencias de Impuesto al Valor Agregado por diversos períodos tributarios comprendidos entre el mes de abril de 2000 y el mes de diciembre de 2003; Impuesto a la Renta de Primera Categoría por los años tributarios 2002, 2003, 2004 y 2005; y Reintegro de Pagos Provisionales Mensuales de los períodos mayo de 2003, junio de 2004 y julio de 2005. Estas liquidaciones se originan en el rechazo de créditos fiscales y gastos respaldados con facturas calificadas de falsas por el ente fiscalizador y que, además, no cumplirían con los requisitos legales y reglamentarios.
La reclamante es una empresa que tiene por objeto la prestación de servicios múltiples, entre los cuales está la compra de fruta para sus clientes quienes le pagan una comisión, es decir, compra para sí y le vende a sus clientes al mismo precio de compra, siendo su ganancia la comisión pactada.
Se trajeron los autos en relación.
Considerando:
Primero: Que el primer error de derecho denunciado dice relación con infracciones cometidas en la aplicación de los incisos 1° y 2° del artículo 200 del Código Tributario. Señala que se ha dejado de aplicar la norma del inciso 1°, siendo ésta la pertinente para resolver la controversia respecto de las Liquidaciones N° 132 a 149 por Impuesto al Valor Agregado respecto de los períodos tributarios abril 2000 a febrero 2003 y N° 156, relativa al Impuesto a la Renta declarada en el mes de abril de 2002.
En este capítulo, alega la prescripción de la acción fiscalizadora en relación a estas últimas liquidaciones, al haber transcurrido el término ordinario de prescripción de tres años. Sin embargo, continúa el recurso, los sentenciadores han aplicado el plazo de seis años, fundándose en que se configuraría el presupuesto exigido en el aludido inciso 2°, esto es, la existencia de declaraciones maliciosamente falsas por cuanto, según se lee del considerando cuadragésimo primero del fallo de primer grado, “las declaraciones presentadas por la reclamante se encuentran respaldadas con facturas falsas y que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios (…)”.
Manifiesta que, contrariamente a lo concluido por los jueces, no quedó establecido en autos que las declaraciones de impuestos hayan sido maliciosamente falsas, argumentando que no se ha ejercido la acción persiguiendo el pago de la sanción pecuniaria ni menos la acción penal.
Destaca que al no haberse acreditado la malicia tributaria que permite acudir a la norma excepcional del artículo 200 del Código Tributario, sólo cabía aplicar la regla general de prescripción que establece el inciso 1°, vale decir, tres años contados desde la expiración del plazo en que debió efectuarse el pago, término que respecto de las liquidaciones antes precisadas se encuentra vencido.
Como consecuencia del yerro anterior, expresa que también se ha vulnerado el artículo 59 del Código citado, desde que se decidió mantener el cobro de impuestos correspondientes a períodos que el organismo fiscalizador ya no podía revisar de acuerdo a dicho precepto legal en relación al inciso 1° del artículo 200 del mismo Código. Asimismo, señala que al confirmarse liquidaciones que cobran impuestos legalmente prescritos, se infringen normas de la Ley de Impuesto a la Renta -artículos 1°, 2° números 1, 2 y 3; 19°, 20° N° 3, 29° incisos 1 y 2, 30° incisos 1 y 2, 31°, 32° y 33° números 1, 2 y 3- en cuanto se obliga a la recurrente a tributar por rentas que no corresponde hacerlo, toda vez que se encuentra prescrita la acción para liquidar los impuestos del año tributario 2002.
Por otra parte, mantener liquidaciones en las cuales se cobran impuestos legalmente prescritos, deviene en la infracción de diversos preceptos de la Ley de Impuesto al Valor Agregado –artículos 1, 2, 3, 4, 8, 9 letra c), 14, 15, 21, 23 inciso 1 numerales 1 a 5, 24, 25 y 64- desde que el fallo confirma el cobro de este impuesto respecto de operaciones calificadas como ventas acaecidas en períodos legalmente prescritos.
Segundo: Que en el otro apartado del recurso se acusa que el fallo, al decidir rechazar el crédito fiscal amparado en las facturas que fueron impugnadas, incurre en una errónea aplicación de la norma contenida en el artículo 23 N° 5 del Decreto Ley N° 825. Explica que la contribuyente dio cumplimiento a todos y cada uno de los requisitos que la norma en comento exige para tener derecho al crédito fiscal originado en los documentos cuestionados.
Tercero: Que finalmente alega la vulneración de normas reguladoras de la prueba. Expone la recurrente que los sentenciadores del fondo no dieron a los medios de convicción que aportó el valor probatorio que conforme a la ley les corresponde y que acreditan que no obró con dolo o malicia en la presentación de las declaraciones de impuestos de que se trata. Denuncia la infracción de los artículos 1698 del Código Civil y 341 del Código de Procedimiento Civil porque habría demostrado, con prueba legal, que no se daban los supuestos para aplicar la prescripción de seis años. Añade que resulta incorrecto construir una presunción judicial sobre la base de un solo hecho consistente en la imputación de un funcionario fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos, en orden a existir declaraciones maliciosamente falsas.
A su vez, manifiesta haber probado que utilizó los mecanismos de resguardo que prevé el artículo 23 N° 5 del Decreto Ley N° 825 para evitar la pérdida de crédito fiscal relativo a las facturas recepcionadas a partir del mes de abril de 2003 en adelante. Para ello, indica que allegó instrumentos privados –cuyo valor fue desconocido por los magistrados- como fotocopias de cheques y cartolas bancarias que acreditan además la efectividad de las operaciones mercantiles y su monto. Afirma que al prescindirse de tal prueba instrumental, se ha transgredido los artículos 1702 y 1703 del Código Civil y 346 del Código de Procedimiento Civil.
Por último, reprocha la violación del artículo 21 del Código Tributario, al haberse preterido la contabilidad de la contribuyente sin que ella haya sido declarada como no fidedigna.
Cuarto: Que en lo concerniente al primer error de derecho en que se cimenta el recurso, los jueces estimaron configurada la hipótesis de haberse presentado declaraciones maliciosamente falsas prevista en el inciso 2° del artículo 200, toda vez que las presentadas por la reclamante se encontraban respaldadas con facturas que, además de no cumplir con los requisitos legales y reglamentarios, eran falsas, y sin que estos reparos a dicha documentación hayan sido desvirtuados con prueba suficiente (considerando cuadragésimo primero del fallo de primer grado).
Quinto: Que cabe consignar que, en lo referente al artículo 200 del Código Tributario, éste trata del plazo de prescripción de las facultades del Servicio de Impuestos Internos para fiscalizar a los contribuyentes.
De acuerdo con este precepto, existen dos plazos para computar la prescripción: uno, que constituye la regla general previsto en su inciso 1° y que es de tres años contados desde que se hizo exigible el impuesto, esto es, desde que expira el plazo legal para su pago; y otro, de carácter excepcional, a que alude el inciso 2° del precepto citado, que se extiende por seis años contados –también- desde que se hizo exigible el impuesto, siempre que éste sea de aquellos tributos sujetos a declaración y ella no se hubiere presentado o si la presentada fuere maliciosamente falsa.
Sexto: Que la entidad fiscalizadora arribó a la conclusión que las declaraciones del reclamante se hallaban en la última de las situaciones señaladas, esto es, que se habían formulado con la intención manifiesta de ocultar la verdad, con el objeto de reducir su carga tributaria, luego de haber comprobado en la revisión contable llevada a cabo que la contribuyente había registrado operaciones inexistentes o alterado significativamente el monto de las mismas.
Séptimo: Que esta Corte ha sostenido que la malicia que se requiere no es de tipo penal, sino que de orden tributario y que dice relación con el plazo para liquidar impuestos adeudados, tal como ha ocurrido en autos. La expresión “maliciosamente falsa” no implica ni requiere una declaración judicial previa, sino que ella ha de buscarse en los propios antecedentes que presente el proceso respectivo y que permitan arribar a la conclusión que la contribuyente tenía cabal conocimiento de estar declarando una base imponible por montos inferiores a los que realmente corresponden.
En la especie, el cúmulo de antecedentes reseñados en la sentencia que se revisa dan cuenta que la reclamante no recibió los productos que aparece comprando, ni que los emisores de las facturas cuestionadas hayan tenido los productos que aparecen vendiendo, desde que no se acompañó documento alguno que acreditara el movimiento de las mercaderías anotadas en esas facturas. En efecto, sin perjuicio de que tales documentos no cumplían con exigencias legales y reglamentarias como la de indicar el número y fecha de las respectivas guías de despacho, la de señalar las condiciones de venta, que la cuenta corriente desde la cual se giraron los cheques con los cuales se habrían pagado las facturas estuviera contabilizada debidamente –la utilizada por la contribuyente carecía de una serie de anotaciones precisadas en el motivo décimo quinto de la sentencia de primera instancia-, surge como soporte de la posición del organismo fiscalizador, en cuanto no encontrarse acreditada la efectividad material de las operaciones, el antecedente que los cheques en cuestión aparecen cobrados y depositados en un mismo acto en la cuenta corriente en contra de la cual se giraron, lo que supone –incluso- que nunca hubo un movimiento físico del dinero.
Acorde con lo señalado, cabe desestimar la aseveración de la reclamante en orden a que los jueces concluyeron la presentación de declaraciones maliciosamente falsas únicamente a partir de la sola imputación de un fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos.
Octavo: Que atento lo expuesto, no se ha infringido la normativa que regula los plazos de prescripción de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos. Tampoco, por consiguiente, ha podido vulnerarse la preceptiva de la Ley de Impuesto a la Renta y del Impuesto al Valor Agregado, como se denunciara en el primer capítulo del recurso de nulidad, pues la acción fiscalizadora para determinar los impuestos correspondientes al período comprendido entre los meses de abril de 2000 a abril de 2003 no se encontraba prescrita, conforme al plazo de prescripción que cabía aplicar.
Noveno: Que, a continuación, corresponde hacerse cargo de la infracción a las leyes reguladoras de la prueba, yerro que en concepto de la recurrente condujo a tener por no acreditada la efectividad material de las operaciones cuestionadas.
De la síntesis del recurso de casación en el fondo puede colegirse que el reproche del recurrente -en este apartado- apunta únicamente a la forma en que los jueces ponderaron las evidencias probatorias rendidas por el contribuyente en relación al cumplimiento de los requisitos que exige el legislador para no perder el crédito fiscal contenido en las facturas cuestionadas, es decir, la objeción se reduce a la apreciación de la prueba que los sentenciadores efectuaron para arribar a las conclusiones que obtuvieron, labor que es privativa de los jueces del fondo, no advirtiéndose la violación de normas reguladoras de la prueba en el análisis de las probanzas que se lee en la sentencia de segundo grado. Efectivamente, contrario a lo sostenido por la reclamante, el análisis de la prueba aportada por la contribuyente para acreditar la efectividad de las operaciones consignadas en las facturas discutidas lleva a concluir el incumplimiento de las exigencias establecidas en el artículo 23 N° 5 del Decreto Ley N° 825. Así, en relación a los supuestos emisores de las facturas, éstos no concurren a los requerimientos del Servicio, no son habidos en los domicilios estampados en las facturas, ni se presentaron las guías de despacho que ellos debieron emitir. Además, no se acompañó el Libro de Control de Existencias (obligatorio conforme Resolución N° 988/1975 del Servicio de Impuestos Internos) que permitiera verificar el traslado de la mercadería adquirida, la recepción en bodega, los controles de peso.
Décimo: Que el artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios dispone que “Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán derecho a un crédito fiscal contra del débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes(…)”.
A su vez, el número 5 de esta disposición establece que “No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto”.
A continuación, el inciso segundo del numeral citado ordena que “Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos(…)”, consignados en las letras a) y b) siguientes.
Por su parte, en el inciso tercero, la norma referida preceptúa que “Con todo, si con posterioridad al pago de una factura ésta fuese objetada por el Servicio de Impuestos Internos, el comprador o beneficiario del Servicio perderá el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de dicho Servicio, lo siguiente(…)”, estableciendo cuatro requisitos, signados en las letras a) a d). Acto seguido, la disposición consagra una obvia excepción, indicando que lo dispuesto en los incisos segundo y tercero no se aplicará en el caso de que el comprador o beneficiario del servicio haya tenido conocimiento o participación en la falsedad de la factura.
La norma de que se trata –numeral 5 del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios- parte por fijar una situación de excepción al derecho a utilizar el crédito fiscal, para luego establecer una contra excepción -en el inciso segundo- enumerando las medidas de prevención que debe tomar el receptor de una factura, y luego, el inciso tercero establece nuevamente una excepción al uso del crédito fiscal, pero también con su correspondiente contra excepción que opera cuando se cumple con cuatro requisitos copulativos para el evento de que el Servicio cuestione una factura con posterioridad a su pago.
En otras palabras, la exclusión del derecho a usar el crédito fiscal en las situaciones que comienza describiendo no es absoluta, si se cumplen los requisitos que la misma norma establece.
Acorde con lo expuesto, cabe destacar que el Servicio de Impuestos Internos tiene la facultad, que nace de la disposición de que se trata, de objetar no sólo las facturas que por incumplimiento de obligaciones formales se tornen indignas de fe, sino también cuando ellas puedan corresponder a operaciones ficticias, y ello surge de un modo explícito en el inciso tercero número 5 letra d) del artículo 23, al poder exigirle al contribuyente que demuestre que real y verdaderamente se efectuó la transacción de que da cuenta la respectiva factura y por el valor en ella consignado.
Undécimo: Que, en el caso sub lite, el crédito fiscal fue rechazado porque las facturas en cuestión no sólo no cumplían con los requisitos legales y reglamentarios descritos en el fundamento séptimo de este fallo, sino que además eran ideológicamente falsas, cargos que no fueron desvanecidos por la contribuyente a través de los medios de prueba legal. Si la reclamante entonces incurrió en las irregularidades antes mencionadas, no se hallaba en la situación de acudir a los mecanismos de resguardo para obtener una prueba adecuada de sus derechos frente al actuar ilícito del emisor de las facturas, pues lo que genera el derecho al crédito fiscal es la operación material de compra o la prestación de un servicio, siendo la factura el medio que posee quien la recibe para probar ante el Servicio la circunstancia de haber llevado a cabo dicha operación y de haber cancelado el respectivo impuesto.
Duodécimo: Que, por lo expuesto, no habiéndose cometido los yerros de derecho planteados en el recurso de casación en el fondo, corresponde que éste sea desestimado.
De conformidad asimismo con lo que disponen los artículos 764, 765, 767, 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de la presentación de fojas 379 contra la sentencia de trece de enero de dos mil diez, escrita a fojas 377, complementada mediante resolución de diez de marzo de ese mismo año, que se lee a fojas 420.
Regístrese y devuélvase con sus agregados."