El Tribunal Tributario y Aduanero de Temuco rechazó un reclamo interpuesto por un contribuyente en contra de un denuncio cursado por la comisión de la infracción contemplada en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario al no otorgar, en la forma exigida por ley, ciertas boletas emitidas entre el 1 y 31 de julio de 2010, al expedir los originales por un valor inferior al consignado en los duplicados, estableciéndose una diferencia de $1.355.800.-
A juicio del tribunal, la diferencia entre el valor del duplicado cliente y los originales sólo podía ser determinada por un perito calígrafo, cuestión que efectivamente fue determinada en autos mediante un informe pericial. Luego, estimó que las consideraciones formuladas por la reclamante relativas a la inexistencia de perjuicio fiscal no tenían ninguna incidencia para los efectos de lo dispuesto en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario. Así, la adulteración de una boleta original estimó que era asimilable, para efectos sancionatorios, al no otorgamiento ya que tal circunstancia distorsionaba el monto de las operaciones gravadas a través de métodos difíciles de detectar, dejando rastros que sólo pueden ser detectados en una minuciosa revisión.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Temuco, diez de mayo de dos mil doce.-
VISTOS:
A fojas 1, comparece doña AAAAAAA, Cédula de Identidad N° A.AAA.AAA-A, en su calidad de representante legal, según acredita, de la XXXXXXXX, del giro de su denominación, RUT N° XX.XXX.XXX-X, con domicilio para estos efectos en Temuco, calle Manuel Bulnes N° 351, 8° Piso, quien dentro del plazo legal interpone reclamo en Procedimiento Especial de Aplicación de Ciertas Multas en contra de la Notificación de Infracción N°1132311, de 18 de Enero de 2012, practicada por el Servicio de Impuestos Internos IX Dirección Regional, configurada por el no otorgamiento en la forma exigida por la ley de las boletas de venta Nos. 119751 a 132250, otorgadas entre el 1 y el 31 de julio de 2010, al emitirse los duplicados por el valor de la venta de combustibles y los originales por un valor inferior al que correspondía, estableciéndose una diferencia de $1.355.800.-
Señala que a juicio del denunciante tales hechos configuran la infracción del artículo 97 N°10 del Código Tributario, pero que no son efectivos, dado que su representada no ha incurrido en la conducta que se denuncia, sino que deriva de una suposición de la fiscalizadora quien no explica la causa, motivo o razón que ha tenido para atribuirle ese proceder, por ello es que no explica el fundamento que tiene, la forma como lo ha establecido, ni los elementos que le permiten sostenerla. La falta de fundamentos de la denuncia, la carencia de una exposición de los hechos concretos en que se funda, el modo como los ha establecido determina que ésta sea incompleta, imprecisa e infundada, y las omisiones que se indican provocan la indefensión del contribuyente ya que no puede asumir su defensa frente a hechos concretos, o a circunstancias efectivas, que la fiscalizadora haya podido apreciar por sus sentidos, o que haya estado en condiciones de percibir de algún modo.
La conducta que se denuncia constituye, en opinión de la reclamante, una infracción inútil que no provoca efecto alguno, no trae aparejado un perjuicio al interés fiscal o un beneficio económico o que permita una alteración en los procesos de determinación del tributo. Señala que su representada tiene la condición de concesionaria de la estación de Servicio que pertenece a la Compañía de Petróleos de Chile, (COPEC), por cuya cuenta efectúa la venta de combustibles, siendo esta última sujeto del impuesto y obligada a emitir los documentos, o en otros términos la responsable de la emisión de documentos, quien ingresa mensualmente el impuesto correspondiente a la totalidad de las ventas efectuadas por su representada. Tal impuesto, dada la naturaleza del contrato con COPEC tributa por las ventas efectuadas, no se determina por las boletas o facturas emitidas por la concesionaria, sino por la cantidad de litros de combustibles vendidos en el periodo, que es calculado por la Compañía conforme a las liquidaciones mensuales que ella realiza y controla, sin que tenga incidencia alguna en ello la boleta o factura que se hubiera emitido por la concesionaria. En estos casos, agrega, la emisión de boleta o factura tiene una finalidad diferente, cual es que el adquirente pueda justificar el gasto o acreditar el impuesto pagado, para utilizar el crédito en el IVA, pero no constituye un instrumento destinado a medir las ventas o a determinar una débito fiscal, tanto así que no está obligada a llevar un libro de ventas diarias en que se deba reflejar los documentos emitidos.
Señala que en este caso no hay afectación del interés fiscal porque los impuestos de las ventas se determinan con prescindencia total de estos documentos y además porque la fiscalización del cumplimiento tributario derivada de esas ventas se ejerce respecto del sujeto del impuesto COPEC, por determinación directa de la cantidad de litros de combustibles vendidos, lo que en este caso no se estima alterado, ni la denuncia lo considera como un hecho ocurrido.
Agrega que, lo que la reclamante obtiene de las ventas es una comisión por la cual emite sus documentos en forma legal, por el monto correspondiente a su comisión y que no se determina en base a las facturas, guías o boletas emitidas. Por otra parte indica que, de la simple comparación de las liquidaciones de COPEC con los litros vendidos en el periodo indicado en la denuncia y los documentos emitidos por la reclamante, se establece que no existe diferencia alguna entre ellos, de modo que no resulta posible que se hayan emitido los originales por montos inferiores a las ventas efectuadas. Esta situación señala, no fue revisada por la fiscalizadora denunciante, quien se limitó a suponer una conducta que no está en condiciones de establecer, incurriendo en una grave omisión, al no verificar el cumplimiento de las obligaciones del contribuyente.
Por otro lado señala, la fiscalizadora ha retenidos indebidamente los documentos de la reclamante, negándose a restituirlos después de la fiscalización, lo que constituye una grave afectación de sus derechos constitucionales.
Hace presente además que la fiscalizadora no ha tenido la posibilidad de ver los duplicados de las boletas de venta, para poder concluir que estos indican un valor diferente al original, ni ha podido constatar que haya diferencia entre el valor señalado en el original y el duplicado, siendo esto un invento, de tal forma que al haber una imputación de un delito, toda vez que las infracciones tributarias participan de las características de un ilícito penal, corresponde exigir al Servicio de Impuestos Internos que acredite los hechos en que se funda, incorporando los duplicados de las boletas que presenten diferencias con el monto indicado en los originales, a fin de que el tribunal pueda adquirir la convicción de que se ha cometido un ilícito y que en él le ha correspondido una participación culpable, penada por la ley, lo cual resulta, a su juicio, plenamente aplicable a las infracciones tributarias.
Por lo expresado, solicita la reclamante tener por deducido el reclamo en contra de la denuncia por infracción del artículo 97 N°10 del Código Tributario, cursada mediante la notificación de infracción N°1132311 de 18 de Enero de 2012, suscrita por la fiscalizadora Leonora Cisternas, admitirla a tramitación, acogerla y dejar sin efecto la denuncia, absolviendo a su representada y condenar en costas al Servicio de Impuestos Internos.
A fojas 10, se provee la reclamación, confiriendo traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal.
A fojas 12, comparece don ERWIN ERRANDONEA GELDRES, Director Regional Subrogante, de la IX Dirección Regional Temuco del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio para estos efectos en calle Claro Solar N° 873, 2° Piso, Temuco, quien evacúa el traslado conferido con fecha 6 de febrero de 2012.
Señala la autoridad regional que en cumplimiento de los programas de fiscalización dispuestos por el Servicio de Impuestos Internos, la reclamante fue notificada requiriéndosele la documentación pertinente para verificar la emisión de documentos tributarios correspondientes al periodo enero a diciembre 2010. Al revisar la documentación acompañada, se pudo constatar que respecto a las boletas del mes de julio 2010, algunas de ellas se encontraban adulteradas, ya que el duplicado que se entrega al cliente registraba el monto pagado por la venta, y el original que permanecía en los talonarios en poder del contribuyente consignaba un valor notoriamente inferior.
La constatación de esta maniobra evasiva, efectuada por la fiscalizadora que tiene el carácter de ministro de fe, se materializó a través de la percepción de las boletas originales que presentaban adulteración en el monto de la operación, toda vez que se advertía en dichos documentos que el valor de la operación correspondía a una cantidad mayor que la consignada, lo que produjo que las boletas no fueran otorgadas por el valor real de las operaciones y que significó una diferencia en las operaciones de venta por $1.355.800.-
Hace presente la reclamada que la representante legal de la Sociedad compareció a las dependencias del Servicio, donde se le exhibieron las boletas adulteradas, señalando que dicha adulteración probablemente habría sido cometida por un trabajador de su dependencia. En ese momento consintió en la emisión de una boleta de venta por el monto de la diferencia detectada, situación que no concretó en este instante, comunicando luego que desistía de esa acción.
Frente a esta irregularidad, la fiscalizadora actuante determinó cursar la infracción del N°10 del artículo 97 del Código Tributario, mediante el formulario 3294 folio 1132311.
En cuanto a los fundamentos del acto administrativo, expresa que la reclamante tributa en el Impuesto a la Renta en Primera Categoría e Impuesto al Valor agregado, iniciando actividades en el rubro venta al por mayor de combustibles líquidos, venta al por menor de productos de confiterías, cigarrillos y otros, venta al por menor de gas licuado en bombonas y sistemas de juegos de azar masivos, teniendo su local comercial en calle O’Higgins N°680 esquina Balmaceda de la ciudad de Pitrufquen, y que en esta calidad tiene una serie de obligaciones.
Agrega que los fundamentos esgrimidos por la reclamante en cuanto a que no sería una conducta ilícita y que no existiría perjuicio fiscal, no la eximen de la obligación de emitir boletas de ventas, como tampoco minimiza el cumplimiento de tal obligación y menos la liberan de una sanción al no otorgar boletas en la forma exigida por la ley, teniendo presente que la infracción que se sanciona en el N°10 del Código Tributario es una sanción administrativa, en la que se incurre por la sola circunstancia de asimilarse su actividad a la figura típica descrita en la norma, sin que sea requisito la existencia de un perjuicio fiscal o una intención en el hecho.
Señala, además, que los artículos 52, 53 y 54 del D.L. N° 825, sobre Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, establecen las obligaciones de los contribuyentes respecto a la emisión de documentos tributarios, lo que se complementa con lo preceptuado en el artículo 69 del Reglamento de dicha ley, que indica los requisitos que debe cumplir las facturas o boletas.
En el caso de los concesionarios de Estaciones de Servicio en venta de combustibles, aclara que estos tienen la calidad de comisionistas o mandatarios que venden bienes corporales muebles por cuenta de terceros, en este caso COPEC, teniendo la obligación de emitir facturas por las ventas realizadas cuando el comprador sea otro vendedor o prestador de servicio y boleta cuando se trate de un particular. La factura o boleta, según corresponda, debe ser emitida directamente por el comisionista o mandatario, registrando en dichos documentos el nombre de su mandante o una simbología especial que lo individualice.
Consecuentemente las boletas materia del presente reclamo no han cumplido con las exigencias legales y reglamentarias que regulan la emisión de boletas, toda vez que fueron emitidas adulterando el verdadero valor de las ventas de combustibles en los originales de las boletas individualizadas. Que en este caso la adulteración es asimilada al no otorgamiento de la correspondiente boleta en la forma exigida por la ley, ya que no se trata de un error sin relevancia o un defecto menor que pueda ser salvado recurriendo a otros antecedentes, citando al efecto lo resuelto en la Causa RUC 11-9-0000224-8 de este Tribunal Tributario y Aduanero.
Finalmente, la parte reclamada solicita tener por evacuado el traslado del reclamo formulado y, en definitiva, se declare configurada la infracción contenida en el denuncio N°1132311, de 18 de enero de 2012, y se condene a la reclamante al pago de una multa equivalente al 300% del valor de la operación, esto es la suma de $4.067.400.- ( cuatro millones sesenta y siete mil cuatrocientos pesos), actualizada con reajustes e intereses al momento de la dictación de la sentencia, y a un total de 6 días de clausura o lo que en derecho corresponda aplicar, con expresa condenación en costas.
A fojas 27, se tuvo por evacuado el traslado de la parte reclamada.
A fojas 29, atendido al mérito de autos, y existiendo hechos sustanciales y pertinentes controvertidos, se recibe la causa a prueba por el término legal de 8 días hábiles.
A fojas 45, rola audiencia testimonial de la parte reclamada donde consta las declaraciones formuladas por los testigos Roberto Esteban Herrera Gamboa y Leonora de los Ángeles Cisternas Lillo.
A fojas 50, el Tribunal resuelve designar perito documental (calígrafo) a doña Lucy Adriana González Moya, a fin de que evacue informe respecto del punto de prueba de fojas 29, en el término de 15 días hábiles.
A fojas 67, consta aceptación del cargo de la perito designada en autos, jurando su fiel desempeño.
A fojas 76, se ordena a petición de la perito, ampliar el plazo para evacuar el informe pericial por el término de siete días hábiles.
A fojas 80, rola presentación de la perito doña Lucy González Moya acompañando el informe pericial documental confeccionado.
A fojas 111, se tiene por presentado el Informe, ordenando se ponga en conocimiento de las partes para que ejerzan sus derechos conforme al artículo 411 y siguientes del Código de Procedimiento Civil.
A fojas 113, se ordena certificar por la Secretaria Abogado del Tribunal la existencia de diligencias pendientes.
A fojas 115, rola certificación de la Sra. Secretaria Abogado, que da cuenta que no existen diligencias pendientes en la causa y que el término probatorio se encuentra vencido.
A fojas 116, se trajeron los autos para fallo.
Con lo relacionado y,
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que, doña AAAAAAA, en su calidad de representante legal, según acredita, de la XXXXXXXX, interpone reclamo en Procedimiento Especial de Aplicación de Ciertas Multas, en contra de la Notificación de Infracción N°1132311, de 18 de enero de 2012, practicada por el Servicio de Impuestos Internos IX Dirección Regional, de acuerdo a los fundamentos de hecho y derecho ya reseñados en la parte expositiva de esta sentencia.
SEGUNDO: Que, la parte reclamada evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes, en base a los fundamentos y argumentos previamente referidos en la parte expositiva de la sentencia.
TERCERO: Que, son hechos establecidos y no discutidos en la presente causa:
1.- Que en el periodo comprendido entre el 1 y el 31 de julio de 2010, la reclamante XXXXXXXX realizó operaciones de venta de combustibles por cuenta de su mandante COPEC por las cuales emitió boletas de venta.
2.- Que la reclamante es sujeto de Impuesto a las Ventas y Servicios, razón por la cual se encuentra obligada a emitir documentos tributarios por las operaciones de venta que realiza dentro de su giro.
3.- Que la infracción supuestamente cometida por la reclamante consistió en el no otorgamiento en la forma exigida por la ley de boletas de venta, consignando en el original de algunas de ellas un valor inferior al del duplicado que se entrega al comprador.
4.- Que, la constatación de los hechos constitutivos de la infracción denunciada se llevó a cabo por la fiscalizadora actuante de acuerdo al examen que efectuó a los documentos emitidos por la reclamante en el periodo 1 al 31 de julio de 2010.
CUARTO: Que, según se ha señalado en lo expositivo de esta resolución, se ha cursado denuncia, notificada por cédula con fecha 18 de Enero de 2012, en contra de la XXXXXXXX, representada legalmente por doña AAAAAAA ya individualizada, por la infracción prevista y sancionada en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario, configurada, según señala textualmente la denuncia formulada por el Servicio de Impuestos Internos, por “no otorgar en la forma exigida por la ley las boletas de venta entre folios 119751 132250 de fechas entre 01/07/2010 al 31/07/2010 al emitir los duplicados por el valor de la venta de combustibles y los originales por un valor inferior al que correspondía, diferencia detectada $1.355.800.”
QUINTO: Que, el artículo 53 del Decreto Ley N° 825, sobre Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, establece que los contribuyentes afectos a los impuestos de esa ley estarán obligados a emitir boletas incluso respecto de sus ventas y servicios exentos. A su turno, el artículo 54 señala que los comprobantes a que se refieren los artículos anteriores deberán extenderse en formularios previamente timbrados de acuerdo a la ley y deberán contener las especificaciones que señala el Reglamento, el que en su artículo 69 letra b) detalla cuales son los requisitos que se deben cumplir al momento de emitir una boleta.
SEXTO: Que, asimismo, el artículo 97 N° 10 del Código Tributario sanciona el no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigidos por las leyes con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades tributarias anuales y clausura de hasta 20 días del establecimiento en que se hubiere cometido la infracción. Al respecto, debe tenerse presente que la conducta que se sanciona está representada por el no otorgamiento de los documentos tributarios referidos, o bien por su emisión sin cumplir con las formalidades legales establecidas para cada uno de ellos.
SÉPTIMO: Que, la reclamante, en su presentación, sostiene que los hechos en que se funda la infracción reclamada no son efectivos, y derivan de una suposición de la fiscalizadora, quien no explica el motivo que ha tenido para atribuirle ese proceder, ni su fundamento, la forma como lo ha establecido, ni los elementos que le permiten sostenerla. La falta de fundamentos de la denuncia y la carencia de una exposición de los hechos concretos en que se basa, determina que ésta sea incompleta, imprecisa e infundada, y las omisiones que se indican provocan la indefensión del contribuyente ya que no puede asumir su defensa frente a hechos concretos, o a circunstancias efectivas, que la fiscalizadora haya podido apreciar por sus sentidos, o que haya estado en condiciones de percibir de algún modo.
OCTAVO: Que, existiendo en la causa hechos sustanciales y pertinentes controvertidos, este Tribunal recibió la causa a prueba fijándose como punto a probar, la efectividad de que la reclamante en mes de julio de 2010 emitió boletas de venta de combustibles consignando en el original de dichas boletas un valor inferior al monto de la operación realizada.
NOVENO: Que, la reclamante ha rendido prueba documental consistente en copia del resumen de las ventas de combustibles efectuadas por la XXXXXXXX por cuenta de su mandante COPEC, en el mes de julio de 2010, y que corresponde con el detalle indicado por las boletas de venta acompañadas por el SII, rolante a fojas 58; a fojas, 62 copia de desglose de totales de libro de venta; a fojas 63, copia de libro de ventas con boletas y a fojas 64, copia de libros de ventas con facturas.
DÉCIMO: Que, la reclamada ha rendido prueba documental, acompañando 59 talonarios de boletas de ventas y servicios emitidos por la Sociedad reclamante, documentos que se encuentran en custodia del Tribunal; también ha rendido prueba testimonial, consistente en el atestado de don Roberto Esteban Herrera Gamboa y doña Leonora de los Ángeles Cisternas Lillo, ambos fiscalizadores del Servicio de Impuestos Internos, quienes debidamente juramentados depusieron en relación al punto de prueba fijado en autos. El testigo Roberto Herrera Gamboa explica la forma en que se revisaron los documentos tributarios de la reclamante en el marco de una actuación de presencia fiscalizadora, constatando en varios de ellos la presencia de una adulteración en el sentido de que se detectó una escritura previa que dejaba un surco, y posteriormente se escribía un número inferior, de esa forma indica, el duplicado que se lleva el cliente queda con un valor distinto al original, lo que es una figura frecuentemente detectada. Cuando se le interroga si tuvo a la vista los duplicados de las boletas emitidas, señala que no cuentan con ellos, porque se los llevan los clientes, e interrogado para que diga como sabe que el valor indicado en la boleta original no es el mismo indicado en el duplicado, señala que esa circunstancia se comprueba porque efectivamente está la marca del surco de la boleta que se entregó.
DÉCIMO PRIMERO: Que, por su parte, doña Leonora Cisternas Lillo, declara en forma similar a lo señalado por el testigo Roberto Herrera Gamboa, y frente a la pregunta del Tribunal si revisó personalmente las boletas adulteradas, responde que si, cada una de ellas, que equivalen a doce mil boletas y que detectó alrededor de 80 boletas adulteradas, por lo que no era tan frecuente esta práctica. Señala que con cierta regularidad se detecta este tipo de adulteración por lo que con su ojo adiestrado pudo observar que había un monto demarcado por un valor distinto al que se señala en la boleta. Se observa indica, un surco que se realiza con un objeto punzante o un lápiz sin tinta por el valor que se emite la boleta, valor mayor al que se consigna en la boleta con lápiz pasta, en el original, determinando la diferencia entre el valor indicado en la boleta con lápiz pasta y lo que debió decir según se observa a simple vista. Contrainterrogada para que diga si tuvo a la vista los duplicados, señala que no porque estos no tienen utilidad para la persona que los recibe, quien luego los destruye. Contrainterrogada para que diga si sabe a ciencia cierta que los duplicados registran un valor distinto o lo supone, contesta que lo supone dado los elementos que hay, lo que se aprecia con claridad.
DÉCIMO SEGUNDO: Que, como ha resuelto este Tribunal Tributario y Aduanero en casos análogos al de autos, tratándose de infracciones tributarias en que se discute la aplicación de una sanción de naturaleza administrativa, constituida en el presente caso por multa y clausura, la carga de la prueba corresponde al Servicio de Impuestos Internos, quien debe acompañar a su denuncia todos los antecedentes que la funden a objeto de revertir la presunción de inocencia de ampara al contribuyente, considerando que las garantías constitucionales del Derecho Penal tienen plena aplicación en materia infraccional, tal como lo ha señalado el Tribunal Constitucional en el considerando 9° de la sentencia dictada en autos rol 244-2006, donde señala que “…los principios inspiradores del orden penal contemplados en la Constitución Política de la República han de aplicarse, por regla general, al derecho administrativo sancionador, puesto que ambos son manifestaciones del ius puniendi propio del Estado”.
DÉCIMO TERCERO: Que, la cuestión que corresponde dilucidar en la presente causa consiste en determinar si efectivamente el reclamante al momento del otorgamiento de los documentos tributarios consistentes en boletas de venta cumplió con las formalidades legales establecidas en la ley para ello, en especial si los valores de venta indicados tanto en el original de la boleta como en su duplicado son consistentes, o si por el contrario dichos montos fueron adulterados al momento de su emisión. Para cumplir tal cometido, en opinión de este sentenciador, no es bastante la apreciación que pueda efectuar el ente fiscalizador o el propio Tribunal de los hechos expuestos en la denuncia de autos mediante el análisis cada una de las boletas emitidas en el periodo fiscalizado, sino que además se requiere la opinión de un experto que pueda ilustrar debidamente al Tribunal y a las partes del proceso respecto de las irregularidades documentales que fundan la infracción reclamada, motivo por el cual se dispuso a fojas 50 el informe de un perito calígrafo o documental, para lo cual se designó a doña Lucy Gonzalez Moya, quien debía evacuar su informe en relación a la efectividad que los originales de las boletas de venta folios 118751 a 132250 de la reclamante fueron adulteradas y la forma en que dicha adulteración se habría llevado a cabo.
DÉCIMO CUARTO: Que, la perito documental, evacuando su informe rolante a fojas 82 y siguientes de estos autos, y previo el análisis de 27 talonarios con sus respectivas boletas de venta que realizó mediante el uso de instrumental óptico adecuado, aplicación de luz en distintas posiciones e implementación de scanner, arriba a la conclusión que las boletas expertizadas individualizadas en su informe, presentan en el casillero referido al monto total de la venta una naturaleza distinta de escrituración, donde se leen dos cifras en el “total”, una cantidad de inferior valor escrita con bolígrafo de color azul y otra que señala una cantidad de mayor valor, lograda por presión ejercida en la superficie del papel, característica inusual en este tipo de documento, ya que las boletas genuinas cumplen entre otras la función de señalar el valor real de la venta en el casillero correspondiente. Estos antecedentes, señala, permiten establecer que las boletas impugnadas presentan la irregularidad referida lo que fue logrado en actos distintos.
DÉCIMO QUINTO: Que, también indica la perito documental que en otros casos la irregularidad consistió en el traspaso del guarismo “0” en el valor de la venta con tinción (alude al acto de teñir, refiriéndose al uso de un lápiz con tinta), a la boleta de la hoja siguiente mediante la presión ejercida por el operante. En otros, el dígito “0” correspondiente a la unidad en la cifra que indica el total, presenta distinta tonalidad de azul, con respecto a los restantes guarismos que conforman la cifra, siendo éste de un color más claro, lo que evidencia que el guarismo “cero” fue trazado en un acto distinto.
DÉCIMO SEXTO: Que, finalmente concluye la perito documental que el operante de las boletas adulteradas utilizó dos instrumentos de tipo mecánico, uno que reemplaza la función de un lápiz, pero que no deja tinción (marca de tinta) en el soporte, tal vez un lápiz sin tinta, o la parte de arriba de un lápiz, para escribir una cifra de mayor valor en el total de la boleta original, con el objeto de que dicha información se traspase por presión ejercida a otro soporte. Luego el operante, utilizando un lápiz de color azul escribe en el mismo casillero del “Total” otra cifra de inferior valor que la registrada por presión ejercida en el soporte de la boleta original, ejecutando de esa forma montos de valores diferentes en una misma boleta.
DÉCIMO SÉPTIMO: Que, de acuerdo a las opiniones técnicas vertidas por la perito calígrafo en su informe, las cuales provienen del detenido examen de la documentación tributaria de la reclamante, y el cual no ha sido objetado por la partes, este sentenciador puede concluir que efectivamente las boletas identificadas por el Servicio de Impuestos Internos como emitidas entre el 1 y el 31 de julio de 2010, fueron intervenidas o adulteradas al momento de su emisión por parte de la reclamante, consignándose en el recuadro “total” de la venta un valor distinto, y en todo caso menor, al señalado en los duplicados entregados al cliente, los cuales no pudieron ser acompañados ni tenidos a la vista en atención a la mecánica de emisión y a la naturaleza propia de las boletas de ventas y servicios, (no consignan datos del comprador por lo cual no es posible su identificación, no son representativos de crédito fiscal del IVA por lo que generalmente son desechadas por los compradores), pero al observar a simple vista dichas boletas, puede observarse un surco o relieve dejado por el valor real de la operación estampado por medios mecánicos que no dejaron marcas de tinta, lo cual configuraría la infracción contenida en el número 10 del artículo 97 del Código Tributario.
DÉCIMO OCTAVO: Que, dicha conclusión resulta también avalada por la declaración de los testigos del Servicio de Impuestos Internos, quienes, tal como se señala en el considerando décimo de la presente sentencia, señalan que detectaron irregularidades que se pueden apreciar a simple vista, como las que se observan en los documentos acompañados por la reclamada a fs. 35, 36 y 37, que corresponden a una copia ampliada de las boletas Nos. 120447, 129222 y 132248, donde se puede constatar el estampe de cifras distintas en la misma boleta, lo cual denota que en estos casos se escribió la cifra original sin tinta para marcar la copia cliente con el valor original de la operación y luego se escribió con lápiz un monto menor en la boleta original que queda en poder de la infraccionada. Así las cosas, se observa por ejemplo, que en la boleta N°129222, emitida el 25 de julio de 2010, aparece claramente que el monto marcado sin tinta para la copia corresponde a $15.000.-, y sin embargo la boleta original en poder de la reclamante solo registra un monto de $1.500.-
DÉCIMO NOVENO: Que, se desecharán los argumentos vertidos por la reclamante, cuando señala que en este caso no hay afectación del interés fiscal porque los impuestos de las ventas se determinan con prescindencia total de estos documentos y porque la fiscalización del cumplimiento tributario derivada de esas ventas se ejerce respecto del sujeto del impuesto que es la Compañía de Petróleos de Chile (COPEC), porque, no obstante que la reclamante vende por cuenta de un tercero, le asiste la obligación legal de emisión del respectivo documento tributario por las ventas de combustible, lo cual también la hace responsable de cualquier irregularidad en su emisión sin necesidad que se determine la concurrencia de perjuicio fiscal. En este sentido, la norma del artículo 97 N°10 del Código Tributario sólo exige para configurar la infracción, en cuanto a los hechos que se discuten en autos, que existan documentos tributarios en cuya emisión no se hayan guardado las formas exigidas en la ley, sin requerir dicha disposición la concurrencia de diferencias de impuesto o de impuestos eludidos, como si se requiere respecto de otras figuras infraccionales no constitutivas de delito tributario, como el artículo 97 N°3 o el N°20 del Código Tributario.
VIGÉSIMO: Que, también en este sentido, se considera como impertinente a los hechos a probar en la causa la documentación aportada por el contribuyente, consistente en copia del resumen de las ventas de combustibles efectuadas por la XXXXXXXX por cuenta de COPEC en el mes de julio de 2010, copia de desglose de totales de libro de venta; copia de libro de ventas con boletas y copia de libros de ventas con facturas, por cuanto con ella no se logra desvirtuar el hecho infraccional denunciado por el Servicio de Impuestos Internos, toda vez que, como se expresó en el considerando anterior, las eventuales diferencias de impuestos que se determinen son irrelevantes para configurar la infracción de autos.
VIGÉSIMO PRIMERO: Que, tal como se ha señalado, el artículo 53 del Decreto Ley N°825, sobre Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, dispone que los contribuyentes afectos a los impuestos de esa ley estarán obligados a emitir boletas incluso respecto de sus ventas y servicios exentos. A su turno, el artículo 54 del mismo cuerpo legal señala que los comprobantes a que se refieren los artículos anteriores deberán extenderse en formularios previamente timbrados de acuerdo a la ley y deberán contener las especificaciones que señala el Reglamento. En tanto, el artículo 69 letra b) del Decreto Supremo N° 55, sobre Reglamento de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, al detallar los requisitos que se deben cumplir al momento de emitir una boleta, señala en su N°1 que dichos documentos deben emitirse “en duplicado”, debiendo entregarse la primera copia al cliente y conservar el original en poder del contribuyente. Para determinar el correcto sentido y alcance de la expresión “duplicado” que utiliza la ley, recurrimos al Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua, el cual en su primera acepción define dicho término como “segundo documento o escrito que se expide del mismo tenor que el primero y con su mismo valor”.
VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, al tenor de lo señalado, es evidente que la emisión de boletas en las que se consigna un monto en su original y otro distinto en su copia, hecho que en concepto del Tribunal ha resultado demostrado en autos no obstante carecerse de la copia cliente de dichos documentos, constituye una conducta sancionada en el artículo 97 N°10 del Código Tributario, al haberse otorgado un documento tributario infringiendo las formas establecidas en la ley. En este sentido, el profesor Pedro Massone Parodi, citando al tratadista Alejandro Dumay Peña, señala que “el N° 10 del artículo 97 del CT sanciona el “no otorgamiento” de los documentos en referencia y, por extensión, la emisión de estos en condiciones tales que sean equivalentes a su omisión –por ejemplo, extenderlos en formularios no timbrados–; en tanto, que los errores sin mayor relevancia, es decir la emisión simplemente defectuosa, escapa a la conducta tipificada en dicha norma y sólo puede ser sancionada, en cuanto resulte constitutiva de infracción, a través del artículo 109 del mismo Código, esto es, como infracción residual.” En atención a lo señalado, cabe concluir que la conducta constituida por el otorgamiento de boletas con las irregularidades que se han detallado en los considerandos anteriores, se asimila para efectos sancionatorios al “no otorgamiento”, ya que no se trata de un error o un defecto menor en la emisión de boletas, si no de una adulteración que produce graves efectos en el sistema tributario, por cuanto se distorsiona el monto de las operaciones gravadas a través de un método difícil de detectar por la Administración Tributaria, principalmente por el hecho que se carece de la copia cliente de la boleta y porque las maniobras ejecutadas en los documentos, a pesar de su aparente simplicidad, dejan pocos rastros que solo pueden ser advertidos después de una minuciosa revisión, como ha quedado en evidencia en este proceso.
VIGÉSIMO TERCERO: Que, en conclusión, en mérito de las alegaciones hechas por las partes, documentos acompañados e informe pericial evacuado en la causa, elementos probatorios apreciados conforme a las reglas de la sana crítica, y en consonancia con los argumentos y fundamentos expuestos en los considerandos anteriores, este Tribunal Tributario y Aduanero arriba a la convicción que la reclamante ha incurrido en la figura contravencional descrita y sancionada en el artículo 97 N°10 del Código Tributario, motivo por la cual se deberá rechazar el reclamo presentado en autos por la XXXXXXXX, representada legalmente por doña AAAAAAA.
VIGÉSIMO CUARTO: Que, en cuanto a las circunstancias establecidas en el artículo 107 del Código Tributario, deberá tenerse presente para los efectos de la aplicación de la sanción, lo dispuesto en el N°4 del artículo 107 del Código Tributario, en cuanto al conocimiento de la obligación legal infringida que pudiere tener la reclamante, por cuanto se trata de una estación de servicio en funcionamiento desde el año 2009, que emite gran número de documentos tributarios, y respecto de la cual debe presumirse que conoce cabalmente la obligación legal de emitir boletas que consignen los mismos montos tanto en el original como en la copia.
VIGÉSIMO QUINTO: Que, para regular la sanción que corresponde aplicar, el artículo 97 N° 10 del Código Tributario permite al Juez recorrer los márgenes sancionatorios que van desde el 50% al 500% del monto de la operación, con un mínimo de 2 Unidades Tributarias Mensuales y un máximo de 40 Unidades Tributarias Anuales y clausura de hasta 20 días del establecimiento, oficina o sucursal en que se hubiere cometido la infracción.
VIGÉSIMO SEXTO: Que, se condenará en costas a la reclamante, por haberse desechado totalmente su reclamo.
En consecuencia, por las consideraciones precedentes y las razones legales ya expuestas; y visto, además, lo dispuesto en los artículos 97 N°10, inciso 1°, 107, 115,131 bis, 132, 144, 148 y 165 del Código Tributario; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y demás normas legales, SE RESUELVE:
I.- NO HA LUGAR a la reclamación interpuesta a fojas 1 y siguientes por la XXXXXXXX, representada legalmente por doña AAAAAAA, ya individualizados en autos.
II.- CONFÍRMASE la Notificación de Infracción N°1132311, de 18 de Enero de 2012, practicada por el Servicio de Impuestos Internos IX Dirección Regional, por infracción sancionada en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario.
III.- APLÍQUESE a la reclamante XXXXXXXX, representada por doña AAAAAAA una multa ascendente al 150% del monto de la operación y clausura de 5 días del establecimiento en que se cometió la infracción.
IV.- GÍRESE la multa aplicada y efectúese la clausura decretada por parte del Servicio de Impuestos Internos, una vez ejecutoriada la presente sentencia.
V.- SE CONDENA en costas a la parte reclamante por haberse rechazado totalmente su reclamo.
ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE.
NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada mediante su publicación íntegra en el sitio de internet del Tribunal.
NOTIFÍQUESE a la parte reclamante por medio de carta certificada remitida al domicilio registrado en autos, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario.
DESE aviso a la dirección de correo electrónico de la parte que lo haya solicitado, dejándose testimonio en autos”.