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Ediciones Especiales
abril de 2014
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cuando ellos hubieran sido contabilizados con cargo a una cuenta de activo, con la salvedad importante que en este caso
no procede agregar las referidas partidas en forma previa a la Renta Líquida Imponible de la Primera Categoría.
Si en el ejercicio comercial respectivo el contribuyente obtuvo una pérdida tributaria, los mencionados gastos rechazados,
ya sea, que se hubieran agregado o no a la Renta Líquida Imponible de la Primera Categoría, tendrán el efecto tributario de
aumentar dicha pérdida tributaria para los efectos de lo dispuesto en el N° 3 del artículo 31 de la LIR.
Si los referidos gastos rechazados en el ejercicio en que se generaron fueron contabilizados con cargo a resultado mediante
una provisión
(adeudo),
de todas maneras deben agregarse a la Renta Líquida Imponible Primera Categoría,
sin reajuste,
y afectarse con el impuesto de dicha categoría, sin rebajarse de las utilidades retenidas en el FUT; pero en el año en que
ocurra el retiro de las especies o los desembolsos de dinero, junto con gravarse con el Impuesto Único de esta Línea 43,
deben deducirse de la RLI de Primera Categoría de ese año, con el fin de preservar la calidad de único del tributo antes
mencionado.
(3)
Los ajustes señalados anteriormente, no es procedente efectuarlos en el caso de los contribuyentes del artículo 14 bis
de la LIR, debido a que los gastos rechazados que se afectan con el Impuesto Único que se analiza respecto de estos
contribuyentes, no afectan la determinación de la base imponible de su Impuesto de Primera Categoría, y en ningún caso
son gravados con dicho tributo de categoría.
Igual situación ocurre con las cantidades señaladas en las
letras (b), (c) y (d) de la Letra (B) anterior,
en cuanto a que las
mencionadas partidas, tampoco afectan la determinación de la Renta Líquida Imponible de la Primera Categoría.
(E)
Partidas o cantidades que no se afectan con el Impuesto Único establecido en el inciso primero del artículo
21 de la LIR
(1)
Los gastos rechazados, partidas o cantidades que se detallan a continuación, por no cumplir con los requisitos indicados en
la
letra (a) de la Letra (B) anterior,
como tambien aquellos no obstante cumplir con tales condiciones, no deben declararse
en la base imponible del Impuesto Único del inciso primero del artículo 21 de la LIR, ya que ellos por disposición expresa del
inciso segundo de la norma legal antes mencionada o de otros textos legales que se señalan en cada caso, están liberados
de la tributación única que establece dicho precepto legal.
(i) Gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores (Inciso 2° Art. 21 LIR).
Se entiende por estas cantidades a aquellos que corresponden a gastos o desembolsos, que por la temporalidad de los
ingresos versus los gastos, son imputables a ejercicios posteriores, y que por tal razón, sólo por un tema de oportunidad
de reconocimiento del gasto, no son aceptados tributariamente como tales en la determinación del resultado tributario
del ejercicio respectivo, correspondiendo, sin embargo, que en el o en los ejercicios siguientes sean tributariamente
rebajados como tales.
En todo caso se hace presente, que los gastos que se encuentran en esta situación, deben tratarse de cantidades
aceptadas para los efectos tributarios, conforme a las normas del artículo 31 de la LIR, cuya deducción procede en los
ejercicios posteriores, y no de gastos rechazados para los efectos tributarios, los cuales en la medida que cumplan con
las condiciones y requisitos indicados precedentemente, deben declararse en esta Línea 43.
(ii) Impuesto de Primera Categoría del artículo 20 y del N° 3 del artículo 104 de la LIR y el propio Impuesto Único
del inciso primero del artículo 21 de la misma ley pagados (Inciso 2° Art. 21 LIR).
No obstante, estos impuestos corresponder a gastos rechazados para los efectos tributarios por disposición del N° 2
del artículo 31 de la LIR, en concordancia con lo establecido por el N° 1 del artículo 33 de la misma ley, por expresa
disposición del inciso segundo del artículo 21 de la LIR, no se gravan con el Impuesto Único que establece dicho
precepto legal en su inciso primero.
(iii) Intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, Municipalidades y a organismos o instituciones públicas
creadas por ley (Inciso 2° Art. 21 LIR).
Estas partidas se refieren al pago efectuado a organismos o instituciones públicas creadas por ley que estén
establecidos en el país y no en el extranjero, ya que sólo en el primer caso encuentra justificación el hecho de que
se liberen del Impuesto Único en comento, con el objeto de evitar un doble beneficio para el Fisco chileno, ya que no
resulta razonable que dichos pagos sean a su vez gravados con impuestos.
Por lo tanto, las cantidades que se liberan de la tributación señalada son aquellas pagadas al Fisco chileno, no así las
pagadas a organismos o instituciones, cualquiera que sea su calidad jurídica, establecidos en el extranjero, respecto
de las cuales si se deben afectar con la tributación que corresponde.
Entre las entidades, organismos o instituciones públicas creadas por ley establecidas en Chile, se encuentran a manera
de ejemplo, las siguientes: Fisco; Municipalidades; Servicio de Impuestos Internos; Superintendencias de: AFP, de
Banco e Instituciones Financieras, de Valores y Seguros, de Seguridad Social y de Isapres, etc.; Instituto de Previsión
Social; Dirección del Trabajo; Contraloría General de la República; Banco Central de Chile; Dirección Nacional de
Aduana; Tesorería General de la República y cualquier otro organismo o institución pública creada por ley establecida
en el país. Se hace presente que sólo se liberan de la tributación referida, los pagos efectuados a las instituciones
señaladas cuando actúen en su calidad de autoridades públicas, y no cuando dichos pagos sean efectuados atendida
su calidad de contraparte en un contrato, sea éste de carácter público o privado.
(iv) Impuesto Territorial pagado (contribuciones de bienes raíces) (Inciso 2° Art. 21 LIR).
El Impuesto Territorial que se libera de la aplicación del Impuesto Único que se comenta, es aquel que la respectiva
empresa, sociedad o comunidad que declara la renta efectiva en la Primera Categoría mediante contabilidad completa,
puede utilizar o invocar como crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría que le afecta, ya que en ese caso
pasa a constituir un gasto rechazado, conforme a lo dispuesto por el N° 2 del artículo 31 de la LIR.
Para estos efectos, se entiende que el contribuyente ha podido utilizar o invocar como crédito el Impuesto Territorial
en comento, cuando el Impuesto de Primera Categoría no exista por encontrarse la respectiva empresa, sociedad o
comunidad en una situación de pérdida tributaria; el referido tributo de categoría sea menor al Impuesto Territorial
pagado por haberse imputado o deducido otros créditos en forma previa o encontrarse el contribuyente exento del
mencionado impuesto de categoría por no exceder su base imponible del monto exento que establece la LIR o por
disposición de una norma legal expresa.
En el Impuesto Territorial que no puede utilizarse como crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría, no se
encuentra en la situación que se comenta en este punto, ya que conforme a lo dispuesto por el N° 2 del artículo 31 de
la LIR, el referido tributo se acepta como un gasto necesario para producir la renta, en la medida que cumpla con los
requisitos exigidos para estos efectos.
(v) Los excesos de los pagos a que se refiere el N° 12 del artículo 31 de la LIR (Inciso 2° Art. 21 LIR).
De conformidad a lo dispuesto por el N° 12 del artículo 31 de la LIR, se aceptan como gastos necesarios para producir la
renta los pagos efectuados al exterior por los conceptos a que se refiere el inciso primero del artículo 59 de la LIR, pero
solo hasta el monto máximo del 4% de los ingresos por ventas o servicios del giro de la empresa, sociedad o comunidad,
percibidos o devengados durante el ejercicio comercial correspondiente. Ahora bien, los excesos de pagos que resulten
por sobre el límite antes señalado, pasan a constituir un gasto rechazado de aquellos a que se refiere el N° 1 del artículo
33 de la LIR, y ese exceso es el que se libera de la tributación establecida en el inciso 1° del artículo 21 de la LIR.
(vi) El pago de las patentes mineras en la parte que no puedan deducirse como gasto (Inciso 2° Art. 21 LIR).
De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 163 del Código de Minería, el valor pagado por concepto de patentes mineras
respecto de aquellas que se encuentren en explotación, será de exclusivo beneficio fiscal,
y no será considerado
como gasto para los efectos tributarios.
Ahora bien, por disposición de la norma legal precitada, las patentes
mineras no se aceptan como un gasto necesario para producir la renta, constituyendo, por lo tanto, un gasto rechazado
de aquellos a que se refiere el N° 1 del artículo 33 de la LIR, de ahí entonces que el inciso segundo del artículo 21 de
la LIR, expresamente disponga que dichos pagos no se afectarán con la tributación única que contiene dicho precepto
legal.
Se hace presente que las patentes mineras que se encuentran en la situación que se analiza, son aquellas pagadas
por pertenencias mineras que se encuentran en explotación, y no aquellos pagos efectuados a títulos de patentes
mineras por la pertenencia o la concesión de exploración que la haya precedido durante los cinco años inmediatamente
anteriores a aquel en que se inicie la explotación de la pertenencia, los cuales para los efectos tributarios son
consideradas como gastos de organización o puesta en marcha de aquellos a que se refiere el N° 9 del artículo 31 de
la LIR, y en virtud de tal calidad, se aceptan como un gasto necesario para producir la renta, en la medida que cumplan
con los requisitos exigidos para ello, debiendo amortizarse y actualizarse, bajo la forma que establece dicho N° 9 del
artículo 31 y el N° 7 del artículo 41 de la LIR.
(vii) Finalmente, no se deben declarar en esta Línea 43,
los gastos rechazados que se indican a continuación, por no
cumplir con los requisitos indicados en la
letra (a) de la letra (B)
anterior, como también aquellos que, no obstante
cumplir con tales condiciones, se excepcionan de la tributación del artículo 21 de la LIR, en virtud de lo dispuesto por
los textos legales que se indican en cada caso:
(a)
Los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a los ingresos no reputados rentas, rentas exentas o
afectas al Impuesto Único de Primera Categoría, los cuales deben rebajarse de los beneficios que dichos ingresos
o rentas originen (letra e), N° 1, Art. 33); todo ello según las instrucciones contenidas en
Circular N°68, de 2010
,
publicada en Internet
(ww.sii.cl)
;
(b)
Depreciaciones o excesos de depreciaciones;
(c)
Depreciaciones por agotamiento de las sustancias naturales contenidas en la propiedad minera;
(d)
Provisiones no aceptadas como gasto por la Ley de la Renta (deudas incobrables, impuestos de la Ley de la Renta,
participaciones y gratificaciones voluntarias, provisión de gastos varios, etc.);
(e)
Errores en el sistema de corrección monetaria establecido por el Art. 41 de la Ley de la Renta;
(f)
Mejoras permanentes que aumenten el valor de los bienes del activo inmovilizado;
(g)
Desembolsos que deban imputarse al valor o costo de los bienes (Impuesto al Valor Agregado totalmente
irrecuperable);
(h)
Gastos anticipados o diferidos (gastos de organización y puesta en marcha, seguros, arriendos, intereses,
comisiones etc.);
(i)
Castigos de créditos incobrables que no cumplan con los requisitos para ello, según lo dispuesto por el artículo 31
N° 4 de la Ley de la Renta, de acuerdo a lo establecido en las instrucciones contenidas en las
Circulares N° 25 y
34, de 2008,
publicadas en Internet (www.sii.cl); y;
(j)
Donaciones efectuadas a las Universidades e Institutos Profesionales Estatales o Particulares, de conformidad a
las normas del Art. 69 de la Ley Nº 18.681/87, en aquella parte en que constituyan crédito en contra del Impuesto
de Primera Categoría, de acuerdo con las instrucciones de la
Circular del SII Nº 24 del año 1993
, publicada en
Internet (www.sii.cl);
(k)
Donaciones realizadas con Fines Educacionales al amparo del artículo 3° de la Ley N° 19.247/93, en aquella parte
en que constituyan crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría, de acuerdo con las instrucciones de la
Circular del SII N° 63, del año 1993
, publicada en Internet (www.sii.cl);
(l)
Donaciones efectuadas para Fines Culturales, conforme a las normas del artículo 8 de la Ley Nº 18.985/90,
en aquella parte en que constituyan crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría, de acuerdo con las
instrucciones de las
Circulares del SII Nºs. 24, de 1993 y 57, de 2001,
publicadas en Internet (www.sii.cl);
(ll)
Donaciones efectuadas para fines deportivos, conforme al artículo 62 y siguientes de la Ley N° 19.712, del año
2001, en aquella parte en que constituyan crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría, de acuerdo con las
instrucciones de la
Circular N° 81, del año 2001,
publicada en Internet (www.sii.cl);
(m)
Donaciones para Fines Sociales, según normas de la Ley N° 19.885, del año 2003, en aquella parte que constituyan
un crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría, conforme a las instrucciones de las
Circulares N° 71, de
2010 y 49, de 2012,
publicadas en Internet
(www.sii.cl);
(n)
Donaciones efectuadas al Fondo Nacional de la Reconstrucción creado por la Ley N° 20.444, de 2010, en aquella
parte que constituya crédito o que no se puedan deducir como gasto para los efectos tributarios, de acuerdo a las
instrucciones contenidas en la
Circular N° 44, de 2010
, publicada en Internet (www.sii.cl);
(ñ)
Los Gastos de Capacitación en aquella parte que constituyen crédito, por tratarse de una partida imputable al valor
o costo de un bien del activo de la empresa
(un derecho o un crédito)
, de acuerdo a las instrucciones impartidas
por las
Circulares del SII Nºs. 34, de 1993, 19, de 1999, 89, de 2001 y 16, de 2005,
publicadas en Internet (www.
sii.cl);
(o)
Los gastos incurridos en actividades de investigación y desarrollo en aquella parte que constituyan un crédito
según la Ley N° 20.241, de 2008, de acuerdo a las instrucciones impartidas mediante la
Circular N° 19, de 2013,
publicada en internet (www.sii.cl); y
(p)
Las sumas pagadas por concepto de patente por la no utilización de las aguas, según instrucciones contenidas en
Circular N° 63, de 2009,
publicada en Internet (www.sii.cl); y
(2)
Los gastos detallados en el
N° (1) anterior,
que no se gravan con el Impuesto Único del inciso primero del artículo 21 de la
LIR, si la empresa, sociedad o comunidad acogida a los regímenes
de tributación de los artículos 14 Letra A) ó 14 quáter
de la LIR, los contabilizó con cargo a una cuenta de resultado, debe agregarlo, debidamente actualizados, a la RLI de la
Primera Categoría, bajo la modalidad establecida en el N° 3 del artículo 33 de la LIR, cuando se trate de desembolsos
efectivos, y afectarlos con el Impuesto de Primera Categoría a través de la Línea 38 del F-22, y luego, deducirlos de las
utilidades tributables retenidas en el FUT cuando se trate también de desembolsos efectivos de acuerdo a las instrucciones
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